Dokument
Stockholm den 20 oktober 2014
Finansdepartementet
Skatte- och tullavdelningen
103 33 STOCKHOLM
Synpunkter på betänkandet Neutral bolagsskatt - för ökad effektivitet och stabilitet, SOU 2014:40.
1 Inledning
Kommitténs uppdrag har varit att lämna förslag på ett nytt system för beskattning av bolag. De föreslagna reglerna ska öka den skattemässiga neutraliteten mellan eget och lånat kapital. Därutöver har kommitténs uppdrag varit att lämna förslag till regler för att om möjligt ersätta de nuvarande reglerna för ränteavdragsbegränsningar. Dessutom har kommittén haft i uppdrag att mot bakgrund av den ökade internationaliseringen se över nuvarande regler för koncernbidrag och underprisöverlåtelser att lämna ett förslag om källskatt på ränta.
Medan frågorna om ränteavdragsbegränsningar, koncernbidrag, underprisöverlåtelser samt källskatt på ränta är frågor av teknisk art, är frågan om den skattemässiga neutraliteten mera principiell. Detta yttrande berör endast denna principiella fråga.
2 Den skattemässiga neutraliteten
I kommitténs direktiv tas två s.k. asymmetrier upp som präglar den svenska bolagsbeskattningen och som pekas ut som viktiga reformområden, då de kan ha en negativ inverkan på den samhällsekonomiska effektiviteten i svenska företag. Den ena rör det förhållandet att avkastningen på vissa tillgångar (till exempel näringsbetingade andelar) är skattefri samtidigt som ränteutgifter (med vissa undantag) får dras av. Den andra asymmetrin rör den skattemässiga olikbehandlingen av eget och lånat kapital.
Bägge formerna av asymmetri beror på att principen om dubbelbeskattning av bolagsvinster - i första hand beskattningen i bolaget - tillämpas. Den första fråga kommittén - eller snarare direktivets upphovsman - bort ställa sig är varför bolagets vinst, inom en och samma lag, ska beskattas två gånger. En sådan dubbelbeskattning förekommer ingen annanstans i skattesystemet. Varför är det viktigt? Den enorma regelkomplexitet och de problem detta har föranlett behöver inte här beskrivas. De är notoriska. Nästa fråga är varför beskattningen av bolagsvinsten ska ske hos bolaget och inte hos aktieägarna. Om inte annat så talar praktiska skäl för att beskatta vinsten hos aktieägarna vid utdelning, vilket är oändligt mycket enklare än att beskatta vinsten hos bolaget, med de närmast orimligt komplicerade skatteregler och samordning av dessa med redovisningslagstiftningens regler som det kräver. Estland har ett sådant system och det fungerar väl.
Kommittén framhåller att en utgångspunkt för bolagsbeskattningen ska vara, att skatten i så liten omfattning som möjligt ska påverka olika ekonomiska val. Det är önskvärt att investeringar som är lönsamma före skatt också ska vara lönsamma efter skatt. Det är också önskvärt att investeringar som är olönsamma före skatt är olönsamma efter skatt.
Det är svårt att ha några invändningar häremot. Kommittén drar dock slutsatsen (s. 121) att detta talar för en låg skatt på normalavkastande investeringar. Varför skulle en låg skatt vara bättre än ingen skatt? Varför skulle beskattning vara annorlunda för hög- eller lågavkastande investeringar? Nu föreslår kommittén inte någon särskild beskattning för hög- eller lågavkastande investeringar, men påståendet röjer en förment vetenskaplighet i en slutsats som bara är ett tyckande.
Det finns som kommittén vidare anför på samma sida
inga samhällsekonomiska motiv att skattemässigt gynna en finansieringsform eller vissa typer av investeringar eller branscher framför andra. Det finns snarare goda skäl att behandla olika finansieringsformer, investeringar och branscher skattemässigt lika. I utformningen av ett nytt bolagsskattesystem bör man därför sträva efter att bland annat utjämna den skattemässiga skillnaden mellan eget och lånat kapital.
Kommittén exemplifierar hur detta skulle kunna ske med sju olika modeller. Alla förutsätter definition av begreppet finansiell kostnad, dvs. ett särskilt skatterättsligt räntebegrepp skulle behöva införas. Redan en flyktig blick på lagtexten till den föreslagna 24 a kap. visar på svåra gränsdragningsproblem. Enligt 5 § avses med finansiell kostnad även det räntebelopp som ingår i en hyreskostnad, om inte annat anges i 7-9 §§. I 7 § finns ett undantag för fastighetshyra, vilket undantag omedelbart återtas samma paragraf för visst fall. Även i 8 § finns undantag med undantag från undantaget och i 9 § finns undantag från undantag från undantag. I vissa fall ska koncernbedömningar göras. Att skatterätten haft svårt att hantera begreppet ränta framgår av att det sedan 1985 inte inkluderar kapitalrabatt på optionslån, trots att redovisningslagstiftningen sedan åtminstone 1992 föreskrivit att sådan kostnad utgör ränta. Denna lagfästa felaktighet i fråga om optionslån har genom rättsfallet RÅ 2002 ref. 77 smittat av sig på konvertibellån.
Betydligt enklare är att avskaffa bolagsbeskattningen och ersätta den med en beskattning av bolagen för lämnad utdelning, kontant och in natura, dvs. den estniska modellen.
Det brukar hävdas att bolagens vinster ska beskattas i takt och nära i tiden med att de skapas. Varför? Varför över huvud taget beskatta resultatet av produktiv verksamhet så länge vinsten behålls inom företaget utom räckhåll för privat disposition? Vinsten är företagets tillväxt. Är inte företagens tillväxt ett allmänt intresse, gång på gång upprepat som ett av näringspolitikens viktigaste syften? Varför ska den tillväxten hejdas genom skatteuttag.
Bolagen betalar inte sina egna skatter. De övervältras på löntagare, aktieägare och konsumenter. Varifrån skulle bolagen annars få sina medel att betala skatterna? Bolagsskatten är endast ett förskottsuttag av vad som förr eller senare skulle materialiserats som skatt på löner, utdelning och konsumtion. Den skatt, som bolagen i avsaknad av vinstbeskattning inte skulle behöva betala på ackumulerade vinster, kommer i tidens längd att resultera i ökat beskattningsunderlag för skatter på löneinkomster, lönekostnader och konsumtion. Med ökat kapital kan förväntas ökad avkastning och vinstutdelning och därmed ökad skatt även på utdelningar. Det finns ingen anledning att anta att fördelningen av produktionsresultatet mellan löntagare och kapitalägare skulle förändras av bolagsskattesatsen.
3 Bolagbeskattningen kan och bör avskaffas
Invändningar mot bolagsbeskattningen
- Det är en dyr skatt.
Bolagsskatten ger budgettekniskt ca 100 miljarder kr men kostar i tillämpning kanske 15 miljarder hos lagstiftare, skattemyndigheter, företag, domstolar. Den är en guldgruva för skattekonsulter och en lekstuga för akademiker.
- Det är en liten skatt.
Den motsvarar drygt 5 % av samtliga skatter och avgifter.
- Den är så svår att tillämpa att den är en rättssäkerhetsrisk.
Lagstiftningen är synnerligen omfattande och komplicerad, och måste sannolikt vara det för att inrymma alla de frågor som kan uppkomma inom företagsbeskattningen. Ingen av landets skickligaste experter skulle våga påstå sig behärska hela bolagsskattesystemet. Samtidigt som reglerna blivit mer och mer detaljerade i avsikt att bli tydligare, uppkommer allt fler gränsdragningsproblem. De försök som under 1990-talet gjorts för att underlätta omstruktureringar av företagsgrupper har - i stället för att förenkla - skapat nya intrikata rättsfrågor (se t.ex. artiklar i Skattenytt 2002 nr 12 och min kommentar i Skattenytt 2003 nr 4). Ny lagstiftning har fött nya problem. Räntesnurror; Fastighetsförsäljning med handelsbolag; Lån till aktieägare via handelsbolag eller utländska bolag; Skatteincitament för investeringar i mindre företag; Skattelättnader till företag som skänker bidrag till forskning och ideella organisationer; Förslag om gemensamma beskattningsregler för företag verksamma inom EU (CCCTB); osv, osv. Lagstiftning efter förslag av en stor och angelägen utredning om sambandet mellan redovisning och beskattning, Beskattningstidpunkten för näringsverksamhet, SOU 2008:80, har inte kunnat genomföras, sannolikt på grund av att komplexiteten i lagstiftningen och sambanden mellan redovisning och beskattning blivit ohanterliga.
F.n. formligen exploderar åtgärderna för att bemästra problem inom den internationella företagsbeskattningslagstiftningen genom den kampanj mot Base Erosion and Profit Shifting (BEPS) som bedrivs under ledning av OECD.
Det vill synas som utvecklingen går mot allt större och mer komplicerade rättstvister. De rör ofta hundratals miljoner kronor i beskattningsunderlag och utgången i målen kan på goda grunder hävdas vara synnerligen oviss. Detta skapar allvarliga problem inte minst för publika företag, som måste rapportera saken till marknaden med ty åtföljande påverkan på börskurs. Det kan sedan dröja åratal, inte sällan upp emot tio år eller ännu längre tid, innan frågan löses genom en lagakraftvinnande dom. Det förfaller ofta som att skattemyndigheterna betraktar processandet i intrikata rättsfrågor som en affärsidé snarare än övervakning av att företagen följer regelsystemets principer i stort. Ofta gäller frågorna endast periodiseringar. Men även i andra frågor är konsekvensen ytterst endast, att skatt tas in via bolagsskatten i stället för genom personbeskattning av de belopp som företag annars inte skulle betalat i skatt. Det kan inte heller förnekas att företagen vidtar transaktioner i skattelindrande syfte som ofta ter sig utmanande, vilket skapar ett skärpt behov av övervakning från skattemyndigheterna sida och dessutom föranleder konkurrenssnedvridningar. Man kan tala om en ständigt upptrappad kamp mellan företag och skattemyndigheter. På det internationella området är tvistefrågan ofta hur vinsten ska fördelas mellan berörda stater, dvs. en staternas kamp om beskattningsunderlaget, där företagen får sitta emellan och betala skatt för samma vinst till flera länder innan - förhoppningsvis - staterna kommer överens.
Eftersom skatteproblemen är så svåra och de underliggande värdena i skattetvisterna så höga, är rådgivning om företagsbeskattningen en synnerligen lönsam verksamhet för skattekonsulter. Skatteplanering och skattekonsultation innebär dock, liksom den insats som måste göras från det allmännas sida, en fullkomligt steril aktivitet. Några ekonomiska värden skapas inte, utan det sker bara en onödig resursförbrukning. Företagsbeskattningen är ett Glaspärlespel. Eller som kolumnisten Anders Isaksson skrev i DN den 27 december 2008 i vad som skulle bli hans sista krönika: Skatten är ett improduktivt skråintresse för revisorer och jurister, de försörjer sig på att processa och att hitta eller täppa igen kryphål i lagstiftningen.
- Den förorsakar samhällsekonomiska kostnader genom effektivitetsförluster, därför att den styr investeringsbesluten på ett irrationellt sätt. Genom att den lånar sig till - för att inte säga nästan framtvingar - avancerad skatteplanering är den också konkurrenssnedvridande. Vissa publika företag bär större anseenderisker hos allmänheten än andra, och tvingas därmed avstå från lagliga men vad som kan uppfattas som utmanande dispositioner.
- Den skapar kriminalitet genom att den gör kringgåenden lönsamma.
Gränsen mellan kriminalitet och skicklig skatteplanering är ofta hårfin. Genom sin komplexitet, och genom att den underliggande ekonomiska basen i det enskilda fallet kan vara mycket stor, kan företagsbeskattningen låna sig till kriminell eller halvkriminell verksamhet. I den mån skattefusk eller otillbörlig skatteflykt alls upptäcks leder den till omfattande och resurskrävande utredningar hos polis, ekobrottsmyndigheter, åklagare och domstolar. Det konstateras gång på gång att myndigheterna har mycket svårt att vinna framgång i de domstolsprocesser upptäckta fall leder till. I de sannolikt mångfaldigt flera fall som aldrig upptäcks, medför dessa skumrasktransaktioner allvarliga konkurrenssnedvridningar till men för den seriösa företagsamheten.
- Den bestraffar det grundläggande beteendet för allt välståndsbildande: skapandet och ackumulationen av kapital, dvs. ekonomisk tillväxt.
Det är närmast paradoxalt att verksamhet som syftar till att bygga upp ett kapital bestraffas med en skatt, medan ekonomiska parasiter, dvs. förlustföretag som förstör existerande kapital, inte behöver betala någon skatt alls. Företagens inkomst, dvs. vinsten, kan i detta sammanhang inte jämföras med hushållens inkomst. Företagens inkomst utgör ett mått på den kapitaluppbyggnad som skett under redovisningsperioden. Denna kapitaluppbyggnad utgör på aggregerad nationell nivå basen för hela folkets välstånd och är det enda som kan skapa förutsättningar för stabil sysselsättning och löneutveckling. Hushållsinkomst däremot är ersättning för den arbets- och kapitalinsats som är en ofrånkomlig förutsättning för tillvaron. Det är närmast en terminologisk felaktighet att kalla företagsbeskattningens bas för inkomst av näringsverksamhet. Det synes som om denna missuppfattning styr tanken till att företagsvinster utgör en lämplig skattebas. Hade den kallats för kapitalbildning i näringsverksamhet skulle det absurda i denna beskattningsform ha framstått tydligare. Beskattning av kapitalbildning kan liknas vid att korta av staven för en framgångsrik stavhoppare.
- Den är helt onödig.
Bolagsskatten behövs inte för att någon del av det ekonomiska flödet skall undgå beskattning. Jag tror att de flesta tror, att om man inte beskattar bolagsinkomst försvinner pengar genom ett svart hål i ekonomin. Fel. Basen för bolagsskatten är nyskapat kapital, vilket har det enda syftet att bredda basen för utökat ekonomiskt välstånd. Det är ingen som lever gott på bolagens behållna vinster. Inte förrän de delas ut eller ges ut som lön eller skattepliktiga förmåner, kan någon leva gott av dem. Det som bolagen inte betalar i skatt kommer att öka löneutbetalningar och utdelningar, vilka beskattas. Bolagsskatten är - som på sin tid Skattebasutredningen helt korrekt påpekade i sitt betänkande Våra skatter?, SOU 2002:47 - endast en förtida beskattning. Ytterst bärs företagsskatten - liksom alla skatter - av hushållen.
- Den skapar det förkättrade dubbelbeskattningsproblemet.
Om bolagskatten tas bort försvinner dubbelbeskattningen av bolagsvinster och alla de svårlösta systematiska och tekniska problem som hänger samman därmed. Dubbelbeskattningsproblemet har uppkommit på grund av vanföreställningen att hushållsinkomster och företagsvinster skulle vara jämförbara. Det måste rimligen vara mer angeläget att underlätta skapandet av tillväxande och stabila företag och beskatta arbetsfria inkomster än tvärtom.
- Det är en omoralisk skatt.
Allmänheten inbillas att någon annan (företagen) betalar deras skatt. Det är dessutom oklart i vilken mån en person som kund bidrar till ett bolags skattebetalningar. Den som handlar av ett förlustföretag bidrar inte alls, medan den som handlar av ett vinstföretag bidrar. Genom prissättningen kommer också utländska kunder att - beroende på företagets vinstsituation - tvingas bidra till svenska skattebetalningar.
- Det är en omodern skatt.
I ekonomier utan penninghushållning och med låg kunskapsnivå kan företagsbeskattning vara den enda möjligheten att ta ut skatt. Kanske är det så att den huvudsakliga anledningen till att bolagsvinster beskattas är att den tillkom under en tid av låg ekonomisk och social standard och att det sedan dess "alltid" varit på det viset.
I ett modernt samhälle med penninghushållning, bankväsende, skatteadministration, välutbildad allmänhet, fri företagsamhet, åtskillnad mellan ägande och ledande av företag, fri arbetsmarknad och privat kapitalbildning är det inte nödvändigt att ta ut skatten av företagen. Den kan med större precision tas ut av dem som ytterst bekostar den, dvs. kapitalister, löntagare och konsumenter. Vad gäller kapitalister och löntagare görs detta till låg kostnad genom närmast automatisk uppbörd av preliminär skatt och arbetsgivaravgifter. C:a 1.000 miljarder av den offentliga sektorns totala skatte- och avgiftsintäkter på 1.650 miljarder kr tas in igenom källskatt på löneinkomster, aktieutdelningar och räntor, samt med arbetsgivaravgifter (prop. 2013/14:1, tabell 7.3 sid. 533).
Därmed tas skatten också ur det som plockats ut ur produktionen för att användas för privat bruk. Den åstadkommer därmed precis vad en skatt i ekonomiskt och fiskalt hänseende skall göra, nämligen att få var och en att avstå en del av ens bidrag till produktionen till förmån för dem som inte kunnat delta i den, dvs. barn, studerande, sjuka och gamla.
Ett borttagande av företagsbeskattningen skulle också i hög grad bidra till att reducera det krångel som möter företagen och skulle därmed underlätta att nya företag etableras och att gamla företag tillväxer.
Tillsammans med nationalekonomen Erik Norrman skrev jag 2007 boken Slopad bolagsskatt - analys och konsekvenser (Norstedts Juridik). Boken innehåller bl.a. en genomgång av de praktiska och rättsliga problem bolagsbeskattningen föranleder. Sedan boken skrevs har regelverket byggts ut och komplicerats ytterligare, t.ex. med regler om dokumentation och information om företagens internationella prissättning. Skatteverket har lanserat ett projekt för fördjupad samverkan med företag för att bemästra kontroll- och informationsproblemen. Professor Robert Påhlsson kom i en analys (Skattenytt 2012 s. 831 ff.) av projektet fram till att det utformats på ett sätt som kommer i konflikt med såväl EU-rätten som med den svenska konstitutionen. Härtill kommer att de förvaltningsrättsliga konsekvenserna är svåröverskådliga. Jur. dr Ann-Sophie Sallander har i en analys av ett rättsfall (Skattenytt 2013 s. 777 ff.) funnit att inte bara själva deltagandet i fördjupad samverkan utan även själva förfarandet är offentligt och därmed inte skyddat från insyn. Vidare har Skatteverket gjort ett ställningstagande om företagens redovisning av osäkra skattepositioner enligt IFRS, vilket professor Claes Norberg i en analys (Skattenytt 2013 s. 2 ff.) funnit uppseendeväckande och faller utanför Skatteverkets myndighetsområde. Det bör enligt Norberg dras tillbaka därför att det saknar laglig grund och framstår som vilseledande för företagen. Skatteverkets ambitioner är förvisso vällovliga, men konsekvenserna och komplikationerna är oöverskådliga och kanske rättsstridiga.
Erik Norrmans analyser av de ekonomiska effekterna av slopad bolagsbeskattning pekade - föga förvånande - på stora svenska vinster för investeringar och statsfinanser om bolagsskatten reducerades kraftigt eller avskaffades. Problem av teknisk natur är hanterliga. De är löjligt små i förhållande till de problem som bolagsskatten vållar. De positiva effekterna skulle däremot bli många och närmast överväldigande.
4 Sammanfattning
Företagsskatten är skadlig, dyr och omodern. Den är dessutom helt onödig. Den som hävdar att beskattningen trots detta måste finnas, bör avkrävas en motivering.
Genom att sänka bolagsskattesatsen rejält kan de i direktiven påtalade problemen lösas. Asymmetrierna minskas eller upphör, räntesnurrorna blir ineffektiva eller meningslösa. Till detta kommer att svenska investerinar blir intressantare för det internationella kapitalet. Tillväxten stimuleras. Regelkrånglet reduceras.
Bolagsskatten bör avskaffas. Kommitténs förslag är därmed obehövligt.
• F.d. Allmänt Ombud för Mellankommunala Mål i Riksskatteverket
• F.d. bankdirektör, ansvarig för
skattefrågor i Handelsbanken
• F.d. ledamot av Skatterättsnämnden
i 20 år
• F.d. ledamot av Näringslivets skattedelegation
