Dokument
Kostnader i samband med offentligt uppköpserbjudande
Regeringsrättens domar 27 mars 2009, mål nr 3240-06, 609-2006, 7053-06 och 7056-06
Kostnader för samgående mellan två företag har, med hänvisning till företagets skyldigheter enligt börsnoteringsavtalet, ansetts avdragsgill
I 20 § första stycket kommunalskattelagen (1928:370), KL, fanns huvudregeln för att kostnader ska vara avdragsgilla, nämligen att det ska vara fråga om kostnader för intäkternas förvärvande och bibehållande. I 23 § KL fanns regler såvitt avsåg näringsverksamhet. Reglerna finns numera 16 kap. 1 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL.
Enligt 2 § 16 mom. första stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, SIL, medgavs överlåtande och övertagande företag avdrag för kostnader i samband med sådan fusion eller fission som angavs i 4 och 5 §§ lagen (1998:1603) om beskattning vid fusioner, fissioner och verksamhetsöverlåtelser. Motsvarande bestämmelser finns numera i 37 kap. IL.
Enligt 2 § 16 mom. andra stycket, SIL, medgavs aktiebolag avdrag för kostnader för förändring av aktiekapitalet och för förvaltning av bolagets kapital. Motsvarande bestämmelse finns numera i 16 kap. 8 § IL). Bestämmelsen infördes vid 1999 års taxering (prop. 1996/97:154 ). En utredare (SOU 1995:137) hade kommit fram till att praxis och rättsutvecklingen i övrigt i fråga om beskattningen av organisationskostnader lett till att vissa utgifter som borde vara avdragsgilla inte var det, och att samma slags utgifter i andra fall behandlades olika.
Regeringsrätten (RR) har i fyra mål tagit ställning till avdragsrätten för kostnader i samband med offentliga uppköpserbjudanden. I mål 3240-06 var omständigheterna följande. A AB och O Oy beslutade år 2000 att gå samman. Samgåendet skedde genom att O Oy erbjöd aktieägarna i A AB att byta sina aktier i A AB mot motsvarande antal aktier i O Oy. Det svenska bolaget A AB blev därmed dotterbolag till O Oy. Förvärvet och samgåendet föranledde betydande kostnader för samtliga parter och enligt överenskommelse mellan dem skulle kostnaderna bäras av de bolag som åsamkats dem.
Skatteverket beslutade att inte medge A AB avdrag för kostnader föranledda av samgåendet med 54 387 743 kr. Som grund för beslutet anfördes bl.a. följande.
I 20 § KL finns den allmänna regeln om rätt till avdrag för alla kostnader för intäkternas förvärvande eller bibehållande. De regler som gäller avdragsrätten för näringsverksamhet finns i huvudsak samlade i 23 § KL med anvisningar. Avdrag medges för allt som är att hänföra till driftskostnad i den egna förvärvskällan, dvs. för kostnader som har ett direkt samband med intäkterna i den bedrivna verksamheten. Ifrågavarande kostnader har inget samband med intäkternas förvärvande eller bibehållande för bolaget och utgör därmed inte någon driftskostnad i dess verksamhet. Kostnaderna har istället samband med det finska bolagets förvärv av aktierna i bolaget och utgör därmed en kostnad i samband med förvärv/överlåtelse av aktier som endast kan beaktas i samband med realisationsvinstberäkning.
A AB hade ifrågasatt om annan tolkning av fusionsbestämmelserna än avdragsrätt vore förenligt med EG-fördragets bestämmelser om icke-diskriminering. Skatteverket framhöll dock att dess bedömning att avdragsrätt inte förelåg, grundade sig på att åberopade lagrum inte var tillämpliga. Detta gällde oavsett om transaktionerna skedde mellan svenska företag eller mellan svenska och utländska företag. Någon diskriminering med anledning av att ena parten är ett icke svenskt företag förelåg alltså inte.
A AB invände och anförde att det i bolagets historia fanns exempel på både inhemska och internationella samgåenden. Under 1990-talets andra hälft hade det blivit allt mer uppenbart att ytterligare samgåenden hade varit nödvändiga för bolagets bestående på längre sikt. Efter en mycket noggrann affärsanalys och långvariga förhandlingar m.m. hade ansträngningarna sedermera mynnat ut i ett framgångsrikt samgående mellan bolaget och det finska bolaget O Oy. De yttre formerna för samgåendet hade - givetvis med beaktande av t.ex. finansiella och skattemässiga aspekter - varit helt underordnade det övergripande affärsmässiga syftet att åstadkomma en slagkraftig företagskombination. I samband med samgåendeprocessen hade bolaget ådragit sig höga kostnader för bl.a. finansiell och juridisk rådgivning. Bolaget kunde inte se annat än att dessa kostnader skulle vara omedelbart avdragsgilla.
Både Länsrätten och Kammarrätten i Stockholm ansåg att avdragsrätt inte förelåg.
Bolaget överklagade till RR. Efter en erinran om innehållet i (prop. 1996/97:154 s. 44, se kommentaren nedan) anförde RR.
Enligt noteringsavtalet vid dåvarande OM Stockholmsbörsen AB var ett noterat bolag skyldigt att följa Näringslivets Börskommittés rekommendation om offentliga erbjudanden om aktieförvärv. Av rekommendationen framgår att styrelsen i det bolag till vars aktieägare erbjudandet riktar sig (målbolaget), inom skälig tid före acceptfristens utgång, ska offentliggöra sin uppfattning om erbjudandet, jämte en motivering som anger grunden för styrelsens inställning (Motsvarande bestämmelse, med utvidgade krav på upplysningar, finns numera intagen i börsens regelverk för emittenter.)
----
Av utredningen i målet framgår inte annat än att de nu aktuella kostnaderna avser tjänster som bolaget köpt för att styrelsen skulle kunna fullgöra sin skyldighet enligt noteringsavtalet att offentliggöra sin uppfattning om det uppköpserbjudande som O Oy lämnade till aktieägarna i bolaget. Styrelsens skyldighet i detta hänseende är i första hand motiverad av att aktieägarna ska få ett fullgott underlag för att kunna ta ställning till erbjudandet. Så till vida kan tjänsterna sägas ha syftat till att ta till vara aktieägarnas intressen och inte bolagets. Kostnaderna har emellertid uppkommit som en direkt följd av bolagets börsnotering (jfr. RÅ 2006 ref. 19 II) och får därmed anses utgöra avdragsgilla förvaltningskostnader. Överklagandet ska därför bifallas.
Kommentar
RR undgick frågan om avdragsrätt för kostnader för det egna kapitalet eller för aktieägarna genom att hänga upp bedömningen på bolagets skyldigheter enligt noteringsavtalet. Det förefaller som bolaget självt inte använt det argumentet. Hela den pompösa och omfattande argumentation som Skatteverket, domstolarna och bolaget lagt ned ett betydande arbete på blev därmed överspelad. Frågan om avdragsrätt för kostnader för själva aktiebolaget, för den juridiska personen som sådan, är annars ett gammalt tvistefrö. Rättsutvecklingen både genom praxis och lagstiftning har gått i en vacklande riktning mot vidgad avdragsrätt. Ett tidigt steg togs i samband med moderniseringen av aktiehanteringen då avdragsrätt infördes för avgifter till VPC, delvis med syfte att öka intresset för anslutning till det nya systemet. Regeln i nuvarande 16 kap. 8 § IL kom till år 1997 efter Kapitalförlustutredningens översyn (SOU 1995:137) av bl.a. beskattningen av organisationskostnader. Utredningen föreslog att särskilda bestämmelser skulle införas. Det gällde dels utgifter för fusion, dels utgifter för bl.a. "förändring av aktiekapitalet och för förvaltning av bolagets kapital". När bestämmelsen skulle flyttas över till IL ändrades det senare ledet. I lagrådsremissen föreslogs lydelsen "utgifter som ett aktiebolag har i samband med förändring av aktiekapitalet eller förvaltning av bolagets kapital, till exempel för rådgivning, prospekt och annonsering, samt utgifter för att betala utdelning, skall dras av". I den lagstiftning som slutligen infördes har exemplen utgått, och såvitt avser utgifter för bolagets förvaltning saknas den föreslagna (och då gällande) kvalificeringen till bolagets kapital. Avsikten har dock varit att även utgifter av mera allmänt slag, som bolagsstämmoutgifter, skulle omfattas av avdragsrätten. Så sent som i RÅ 2006 ref. 44 yrkade Skatteverket att arvode till likvidator inte skulle vara avdragsgill vad avsåg tjänster vid skifte av bolagets tillgångar, upprättande av slutredovisning och anmälan om bolagets upplösning o dyl. Eftersom sådana kostnader inte utgick för att förvärva och bibehålla inkomster borde avdragsrätt inte föreligga. RR medgav dock avdrag. Eftersom RR i detta mål uttryckligen hänvisade till konsekvenserna av börsavtalet, kan det inte uteslutas att Skatteverket fortsätter att leta icke avdragsgilla kostnader som avser själva bolaget. Det rättsfall, RÅ 2006 ref. 19 II, till vilket RR hänvisade, avsåg avdrag för ingående moms på kostnader för ett yttrande med anledning av ett offentligt uppköpserbjudande. Styrelsen i bolaget var enligt börsens noteringsavtal skyldig att yttra sig över erbjudandet. Därför medgav RR avdraget. Den propositionstext som RR hänvisade till i sin motivering (1996/97:154 s. 44) har följande lydelse: Rättspraxis ger vid handen att sådana kostnader som är av förvaltningskaraktär vid den skatterättsliga bedömningen i vissa fall har bedömts som avdragsgilla och i andra fall som inte avdragsgilla. ... är praxis således inte entydig vad gäller denna typ av kostnader. Tendensen synes vara att kostnader som är nödvändiga för den löpande driften är avdragsgilla även om de har samband med det egna kapitalet eller organisationen av det egna kapitalet. Mot bakgrund av förslaget att kostnader för förändringar av det egna kapitalet generellt bör betraktas som avdragsgilla, bör också kostnader för förvaltning av det egna kapitalet vara avdragsgilla. Ersättningar och provisioner till banker m.fl. för arbete i samband med utdelning bör således vara avdragsgilla. Detsamma bör gälla t.ex. kostnader för att vidmakthålla en börsnotering och kostnader för att hålla bolagsstämma. Omständigheterna i de övriga rubricerade målen var likartade. Motiveringarna var i stort sett likalydande i alla målen. I mål 7056-06 tillkom den omständigheten att erbjudandet inte godtogs och uppköpet aldrig genomfördes. Detta påverkade dock inte utgången. I målet som gällde 2002 års taxering (och alltså IL skulle tillämpas) anförde RR: I 16 kap. IL anges vad som får dras av i inkomstslaget näringsverksamhet. Enligt 1 § ska utgifter för att förvärva och bibehålla utgifter dras av som kostnad. Vidare ska enligt 8 § utgifter som ett aktiebolag har i samband med aktieutdelning och förändring av aktiekapitalet samt andra utgifter för bolagets förvaltning dras av. En motsvarighet till den sistnämnda bestämmelsen fanns tidigare i den vid 1999 års taxering införda bestämmelsen i 2 § 16 mom. andra stycket SIL. Samtliga mål avsåg överklaganden av domar från Kammarätten i Stockholm. I målen 609-2006, 3240-06 och 7056-06 hade Kammarrätten den 5 december 2005, 24 februari 2006 resp. 5 oktober 2006 vägrat avdrag. I mål 7053-06 kom Kammarrätten den 25 september 2006 till att avdragsrätt skulle föreligga. Kammarrätten utgick därvid från RÅ 2006 ref. 19 II som handlar om avdragsrätt för ingående mervärdesskatt på förvärv av konsulttjänster i anledning av ett offentligt uppköpserbjudande.
• F.d. Allmänt Ombud för Mellankommunala Mål i Riksskatteverket
• F.d. bankdirektör, ansvarig för
skattefrågor i Handelsbanken
• F.d. ledamot av Skatterättsnämnden
i 20 år
• F.d. ledamot av Näringslivets skattedelegation
