Dokument
Avlösen av pension
Regeringsrättens dom 3 mars 2010, mål nr 7070-09
Reservering för avlösen av pension med ett engångsbelopp har bedömts som avdragsgill pensionskostnad och som pensionsintäkt i skatteavtalet med Schweiz
I 28 kap. 1 § inkomstskattelagen (1229:1999), IL, finns regler om avdragsrätt för reservering för pensionskostnader. Avdrag medges under förutsättning att åtagandet uppfyller vissa kvalitativa och kvantitativa villkor och att det tryggas i någon av vissa i 3 § angivna former, nämligen genom
- överföring till pensionsstiftelse enligt lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse, TL
- avsättning i balansräkning i förening med kreditförsäkring eller i förening med kommunal eller statlig borgen eller liknande garanti, eller
- betalning av premie för pensionsförsäkring.
Med avsättning i balansräkning avses enligt 28 kap. 4 § IL en särskild redovisning av pensionsutfästelse enligt TL
- under rubriken Avsatt till pensioner, eller
- i delpost under rubriken Avsättningar för pensioner och liknande förpliktelser.
Enligt 14 kap. 2 § IL ska resultatet av näringsverksamhet beräknas enligt bokföringsmässiga grunder. Vid beräkningen av resultatet ska inkomster tas upp som intäkt och utgifter dras av som kostnad det beskattningsår som de hänför sig till enligt god redovisningssed, om inte något annat är särskilt föreskrivet i lag.
Frågan om avdragsrätt för reservering för ett engångsbelopp har nyligen prövats av Regeringsrätten (RR). Enligt en utfästelse om direktpension från företaget X till personen A skulle livsvarig pension utgå med viss procent av As slutlön med avdrag för annan utgående pension. Pensionen hade betalats ut sedan år 2002. Sedan några år var A bosatt och hade hemvist i Schweiz. X och A var överens om att omvandla det livsvariga pensionsavtalet till ett tidsbegränsat avtal. Avsikten var att bolaget under året eller något av de närmast följande åren skulle betala ut resterande pensionsskuld till A beräknad på visst sätt som ett engångsbelopp.
Mot den bakgrunden frågade X om utbetalningen var avdragsgill som pensionskostnad för bolaget och A om mottaget belopp utgjorde sådan pension som avses i artikel 19 i skatteavtalet med Schweiz.
Skatterättsnämnden (SRN) gjorde bedömningen att beloppet som X skulle betala ut till A avseende avlösen av ifrågavarande pensionsutfästelse mot bakgrund av omständigheterna i ärendet fick anses utgöra en som pension avdragsgill kostnad för bolaget enligt 16 kap. 1 § IL.
Någon anledning att göra en annan bedömning i fråga om As mottagande av beloppet fråga förelåg inte enligt SRN. Vid tillämpning av skatteavtalet med Schweiz fick betalningen av engångsbeloppet därför anses utgöra sådan inkomst som ska behandlas som pensioner och liknande ersättningar enligt artikel 19 § 1 i skatteavtalet för vilken inkomst Schweiz som hemviststat har beskattningsrätten.
Skatteverket yrkade att RR skulle fastställa förhandsbeskedet, vilket RR gjorde utan egen motivering.
Kommentar
Utgången förefaller självklar. Det är svårt att se var problemet skulle ligga. Reglerna om avdragsrätt för reservering för pensionskostnader är emellertid så detaljerade, komplicerade och försedda med så många restriktioner, att osäkerhet nästan alltid uppkommer i fall där omständigheter och villkor avviker från den normala.
Allmänt sett kan man fråga sig varför avdragsrätten för pensionsutfästelser måste ha den konstruktion den haft sedan reglerna stramades upp 1967 i samband med tillkomsten av TL. Det är visserligen fråga om beräkning av framtida utbetalningar, vilket gör det vanskligt att fastställa nuvärdet av åtagandena, men det är endast fråga om periodisering av kostnaderna. Det finns också beträffande just pensionskostnader en sällsynt välutvecklad och allmänt erkänd aktuariell teknik för beräkningarna, vilket motverkar att avsättningarna används som vinstregulator för att skapa skattekrediter, vilket i stor omfattning var fallet före 1967. Eftersom det är fråga om juridiskt bindande åtaganden för företaget är det stötande att, om den valda tekniken för bestämningen av pensionerna inte uppfyller vissa formella krav enligt TL eller IL, det inte skulle föreligga avdragsrätt över huvud taget. Kostnaden är reell för företaget och den måste beräknas enligt vedertagna aktuariella principer och redovisas i bokslutet.
I föreliggande fall var det enklare än så. Det var inte fråga om årliga och till antalet ovissa belopp utan om ett fastställt engångsbelopp som skulle utbetalas under ett nära kommande år. Beloppet borde då kunna hanteras som vilken skuld som helst. Men eftersom det var fråga om ett belopp som emanerat ur ett avtal om årlig pension, fanns det måhända en risk att det ur någon lagtextformulering skulle kunna dras en slutsats innebärande att avdragsrätt för reserveringen inte skulle föreligga. Parterna i målet var dock överens, och Skatteverket hade inga invändningar mot att beloppet behandlades som avdragsgill reservering för pensionskostnad för företaget och som pensionsinkomst för mottagaren.
Varken ur SRNs eller RRs motivering kan man dra någon slutsats, utan det får antas att det inte spelat någon roll att skulden avsett ett pensionsbelopp.
• F.d. Allmänt Ombud för Mellankommunala Mål i Riksskatteverket
• F.d. bankdirektör, ansvarig för
skattefrågor i Handelsbanken
• F.d. ledamot av Skatterättsnämnden
i 20 år
• F.d. ledamot av Näringslivets skattedelegation
