Dokument
ANDEL I VINST I KOMMANDITBOLAG
Högsta förvaltningsdomstolens dom den 20 februari 2018, mål nr 6660-16, HFD 2018 ref. 25.
Förvärvad rätt till del i kommanditbolags vinst innebär inte delägarskap i bolaget. Utländsk rättighetshavare har inte ansetts bedriva verksamhet från handelsbolagets fasta driftställe i Sverige.
Bakgrund
Scope Capital Partner AB (Partnerbolaget) var komplementär i kommanditbolaget Scope Venture Capital I KB som är en riskkapitalfond. Partnerbolaget hade enligt bolagsavtalet har rätt till s.k. carried interest motsvarande 20 procent av en på visst sätt beräknad andel av kommanditbolagets avkastning.
Scope Capital SA (Scope) var registrerat i Schweiz. Genom avtal med Partnerbolaget förvärvade Scope i december 2005 mot en ersättning om 2,6 miljoner kronor rätten till 90 procent av den carried interest som Partnerbolaget hade rätt till enligt bolagsavtalet (”distributable income streams related to Carried Interest in the Limited Partnership Agreement”). I avtalet erinrades om att överenskommelsen inte på något sätt påverkade Partnerbolagets ställning som ägare, rättigheter och skyldigheter enligt bolagsavtalet (”title, obligations and rights stipulated in the Limited Partnership Agreement are not in any way affected”). Scope var inte part i bolagsavtalet och alltså inte bolagsman i kommanditbolaget.
Scope hade under 2008 med stöd av avtalet mottagit drygt 31 miljoner kronor. Skatteverket (SkV) beslutade att ta upp inkomsten till beskattning och angav som skäl för beslutet bl.a. följande. Den rätt till en del av Partnerbolagets carried interest som Scope har förvärvat motsvarar från ekonomisk synpunkt den rättighet som en bolagsman i kommanditbolaget har till en andel av bolagets skattepliktiga nettoresultat.
YRKANDEN M.M.
SkV ansåg att Scope skulle betraktas som delägare i skatterättslig mening i kommanditbolaget. Kommanditbolaget bedriver sin verksamhet i Sverige. Den andel av bolagets resultat som Scope mottagit utgör därmed en inkomst från ett fast driftställe här. Skatteavtalet med Schweiz hindrar inte att Sverige beskattar inkomsten.
I Högsta förvaltningsdomstolen (HFD) anförde SkV bl.a. följande. Scope är att betrakta som delägare i kommanditbolaget. Begreppet delägare bör omfatta såväl bolagsmän som andra som har rätt till en andel i bolagets resultat. Vid en överlåtelse av en sådan andel bör de skattemässiga konsekvenserna bli desamma oavsett om förvärvaren blir bolagsman eller inte. Om Scope varken civilrättsligt eller skatterättsligt kan anses som delägare ger i vart fall avtalet med Partnerbolaget i praktiken Scope en ställning som kan jämställas med en delägare. För att en utländsk delägare i ett svenskt handelsbolag ska beskattas i Sverige krävs att handelsbolagets verksamhet bedrivs från ett fast driftställe här. Prövningen av Scopes skattskyldighet ska alltså göras med utgångspunkt i att kommanditbolagets verksamhet bedrivs härifrån.
HFD avslog SkVs överklagande och fastställde underinstansernas domar.
SKÄLEN FÖR HFDs AVGÖRANDE
Målet gäller om en begränsat skattskyldig juridisk person som – utan att vara part i bolagsavtalet – har förvärvat en rätt till en andel av resultatet i ett svenskt kommanditbolag är skattskyldig här för inkomster som följer av denna rätt. Målet gäller om en begränsat skattskyldig juridisk person som – utan att vara part i bolagsavtalet – har förvärvat en rätt till en andel av resultatet i ett svenskt kommanditbolag är skattskyldig här för inkomster som följer av denna rätt.
En förutsättning för att Scope ska vara skattskyldigt för en andel av kommanditbolagets inkomst är att Scope, som en följd av avtalet med Partnerbolaget, har blivit delägare i kommanditbolaget.
Uttrycket delägare är inte definierat i inkomstskattelagen. Frågan är då om Scope har blivit delägare i kommanditbolaget i civilrättslig mening.
I lagen (1980:1102) om handelsbolag och enkla bolag används uttrycket bolagsman, men inte uttrycket delägare. Av 2 kap. 21 § första stycket följer emellertid att en bolagsman i ett handels- eller kommanditbolag kan överlåta sin andel i bolaget till någon som inte är bolagsman utan att det samtidigt sker ett partsbyte i bolagsavtalet. Den som förvärvar bolagsmannens andel i bolaget blir då delägare i bolaget (jfr Stefan Lindskog, Lagen om handelsbolag och enkla bolag, 2 uppl. 2010, s. 141 f.).
Av bestämmelsen följer att vad som övergår till förvärvaren vid en sådan överlåtelse är dels det som bolagsmannen har rätt att få ut från bolaget under dess bestånd, dvs. dennes rätt till årsfordran (ränta på kapitalandelen vid räkenskapsårets början, eventuellt förvaltningsarvode och andel av resultatet), dels dennes rätt att vid bolagsskifte (i samband med upplösning av bolaget) få ut den del av bolagets behållna tillgångar som belöper på denne. Andelsförvärvaren får också samma rätt som bolagsmannen att säga upp bolaget eller kräva dess upplösning.
Genom avtalet med Partnerbolaget har Scope fått en fordran på Partnerbolaget avseende 90 procent av de av bolagets framtida inkomster från kommanditbolaget som avser carried interest. Även om Scope, efter att ha underrättat kommanditbolaget om sitt förvärv, skulle kunna göra en förfallen fordran på sin del av carried interest gällande direkt mot detta, så medför inte förvärvet att Scope har blivit innehavare av hela eller en kvotdel av Partnerbolagets andel eller har fått någon rätt i kommanditbolagets behållna tillgångar. Scope har således inte blivit delägare i kommanditbolaget, och Partnerbolagets ställning som bolagsman och delägare i kommanditbolaget har inte påverkats.
Eftersom Scope inte är delägare i kommanditbolaget, ska inte någon del av kommanditbolagets inkomster beskattas hos Scope. Det saknas anledning att pröva om det i övrigt föreligger förutsättningar för att beskatta Scope för vad bolaget har uppburit med stöd av avtalet med Partnerbolaget.
Kommentar
HFDs pedagogiska framställning närmast mosar SkVs argumentation. Man kan ha förståelse för SkVs önskemål om att komma åt beskattningen av den aktuella inkomsten, och arrangemanget med rätt till (en del) av kommanditbolagets avkastning ter sig onekligen utmanande. Man kan undra om SkV verkligen trodde på sin egen argumentation; flera gånger anför SkV att det "bör" vara på det sätt som SkV tycker, och Partnerbolaget har "i praktiken" en ställning som kan jämställas med en delägare. Förmodligen får det ses som ett försök att på alla sätt komma åt de olika konstruktionerna för att minimera den svenska beskattningen av riskkapitalföretagen. Man kan ifrågasätta att HFD alls släppte upp målet och gav det prövningstillstånd.
Det framgår inte av HFDs dom om det föreligger någon intressegemenskap mellan Partnerbolaget och Scope, men namnlikheten antyder att så är fallet. Något som inte berörs i domen är prissättningen vid överlåtelsen av rättighetena till Scope. För 2,6 miljoner kr överlåts något som tre år senare ger en inkomst på drygt 32 miljoner kronor. Om det uppkommit inkomster tidigare framgår inte och inte heller om ytterligare inkomster uppkommit senare. Det förefaller dock som Partnerbolaget gjort en synnerligen dålig affär eller att en felaktigt prissättning mellan närstående i själva verket föreligger, och att processen snarast bort gälla den.
• F.d. Allmänt Ombud för Mellankommunala Mål i Riksskatteverket
• F.d. bankdirektör, ansvarig för
skattefrågor i Handelsbanken
• F.d. ledamot av Skatterättsnämnden
i 20 år
• F.d. ledamot av Näringslivets skattedelegation
