Dokument
TRANSAKTIONSKOSTNADER FÅR BEAKTAS VID BERÄKNING AV BELOPPSSPÄRREN FÖR UNDERSKOTTSAVDRAG
Högsta förvaltningsdomstolens dom den 6 mars 2020, mål nr 605-19
Vid beräkningen beloppsspärren i reglerna om underskottsvdrag får omkostnader i samband med förvärvet av aktierna medräknas
Bakgrund
X AB förvärvade 99 procent av aktierna i Y AB. Y AB hade underskott från tidigare år. Vid beräkningen av hur stor del av dessa underskott som enligt beloppsspärren skulle falla bort till följd av ägarbytet, inkluderade Y AB, som en del i köparens utgift för förvärvet, transaktionsutgifter avseende konsulttjänster rörande bl.a. upprättande av avtal och värderingar i samband med förvärvet.
Skatteverket (SkV) beslutade att beloppsspärren skulle beräknas utan hänsyn till transaktionsutgifterna. SkV ansåg att med ordet utgift i beloppsspärren skulle avses endast köpeskillingen för andelarna. Både Förvaltningsrätten i Uppsala och Kammarrätten i Stockholm avslog bolagets överklagande med motiveringen, att köparens transaktionsutgifter inte kunde anses utgöra någon ersättning för att förvärva det bestämmande inflytandet över bolaget.
RÄTTSLIG REGLERING
I 40 kap. inkomstskattelagen (1999:1229), IL, finns bestämmelser om hur tidigare års underskott i en näringsverksamhet ska behandlas.
Enligt huvudregeln i 2 § ska ett underskott av näringsverksamheten som kvarstår från det föregående beskattningsåret dras av. I 9–19 §§ finns dock bestämmelser som begränsar rätten att dra av underskott efter en ägarförändring.
Vid ägarförändringar som innebär att ett företag får det bestämmande inflytandet över ett underskottsföretag, inträder enligt 10 § första stycket en beloppsspärr. Med underskottsföretag avses enligt 4 § ett företag som hade ett underskott det föregående beskattningsåret eller som har ett eget eller övertaget underskott från tidigare år, som inte har fått dras av än på grund av vissa bestämmelser i lagen.
Enligt 15 § första stycket 1 innebär beloppsspärren att underskottsföretaget inte får dra av underskott som uppkommit före det beskattningsår då spärren inträder, till den del underskotten överstiger 200 procent av utgiften för att förvärva det bestämmande inflytandet över underskottsföretaget.
Av 4 kap. 3 § andra stycket årsredovisningslagen (1995:1554) framgår att i anskaffningsvärdet för en förvärvad anläggningstillgång ska, utöver inköpspriset, utgifter som är direkt hänförliga till förvärvet räknas in.
YRKANDEN M.M.
Bolaget överklagade till Högsta Förvaltningsdomstolen (HFD) och yrkade att transaktionskostnaderna skulle få beaktas.
SkV ansåg att överklagandet skulle avslås.
HFD ansåg att köparens transaktionsutgifter i samband med förvärv av andelar i ett underskottsföretag ska få beaktas som en del av utgiften för att förvärva det bestämmande inflytandet. För att så ska vara fallet bör dock krävas att utgifterna har en så nära koppling till förvärvet, att de vid redovisningen ska räknas in i anskaffningsvärdet för andelarna (jfr 4 kap. 3 § årsredovisningslagen).
SKÄLEN FÖR HFDs AVGÖRANDE
HFD fann att varken lagtext, förarbeten eller praxis ger någon direkt och entydig vägledning för hur den nu aktuella frågan ska bedömas. Avgörande vikt bör därför fästas vid det övergripande syftet med regleringen.
Enligt förarbetena vilar spärreglerna i 40 kap. IL på principen att systemet för förlustutjämning ska vara neutralt med avseende på ägarförändringar. Syftet är att hindra handel med underskottsföretag samtidigt som affärsmässigt motiverade ägarförändringar inte ska motverkas. Beloppsspärren har konstruerats så att den på ett schablonmässigt sätt ska träffa sådana fall där man kan anta att företagsförvärvet huvudsakligen är betingat av en vilja att ta över underskottsavdragen (prop. 1993/94:50 s. 257 ff.).
Genom att relatera storleken på underskotten till köparens utgift för att förvärva underskottsföretaget ska alltså skattemässigt och affärsmässigt motiverade förvärv kunna skiljas från varandra. Tanken är att tidigare års underskott inte ska påverkas av en ägarförändring, om köparen är beredd att betala så pass mycket för företaget, att affären inte skulle ha varit lönsam om köparen endast eller huvudsakligen hade varit ute efter företagets underskottsavdrag. För den bedömningen saknar det betydelse om betalningen avser köpeskilling för andelarna eller transaktionsutgifter i samband med andelsförvärvet.
Kommentar
Tanken att begränsa rätten till underskottsavdrag i företag på grund av ägarskiften är en av bolagsbeskattningens mest befängda föreställningar. Om detta har jag skrivit här. Nu finns reglerna och de ska naturligtvis följas och SkV har både skyldighet och rätt att se till att lagen följs. Det hindrar inte att man häpnar över hur SkV kan låta de egna och domstolarnas resurser ödas på sådana hårklyverier och att mot allmänt språkbruk, lagtext och syfte hävda, att med ordet utgift i beloppsspärren [avses] endast köpeskillingen för andelarna. Hur kunde underinstanserna svälja det?
Eftersom underinstanserna ansåg att transaktionsutgifter över huvud taget inte skulle få räknas med, hade de inte haft anledning att bedöma om köparens utgifter i det nu aktuella fallet var av sådant slag och hade sådan anknytning till förvärvet att de skulle få beaktas vid beräkningen av beloppsspärren. För att så ska vara fallet bör, enligt HFD, krävas att utgifterna har en så nära koppling till förvärvet att de vid redovisningen ska räknas in i anskaffningsvärdet för andelarna (jfr 4 kap. 3 § årsredovisningslagen). HFD ansåg sig inte som första instans böra ta ställning till i vilken utsträckning de i målen aktuella utgifterna skulle få beaktas. Målen visades därför åter till SkV för prövning av den frågan.
• F.d. Allmänt Ombud för Mellankommunala Mål i Riksskatteverket
• F.d. bankdirektör, ansvarig för
skattefrågor i Handelsbanken
• F.d. ledamot av Skatterättsnämnden
i 20 år
• F.d. ledamot av Näringslivets skattedelegation
