VARFÖR BESKATTAS BOLAGENS INKOMSTER?

Artikeln var intagen i Svensk Skattetidning 2017 nr 3 sid. 163. Fotnoter efter artikeln.

INLEDNING

I artikeln diskuteras bolagsbeskattningens berättigande. Den är ekonomiskt kontraproduktiv. Den är extremt komplicerad och därför en betydande rättsäkerhetsrisk och dyrbar att administrera. Den är på ett konfliktfyllt sätt kombinerad med redovisningens regler. Den ger utrymme för skatteplanering som anses beröva stater hundratals miljarder USD. Den möjliga skattebasen är liten i förhållande till bruttonationalprodukten, varför skatten ger endast enstaka procent av totalt inflytande skatter. Egentligen är den bara en förtida skattebetalning som ändå förr eller senare skulle gjorts av löntagare, kunder och kapitalägare. Som visats av Estland är det också både praktiskt, juridiskt och politiskt möjligt att avskaffa bolagsbeskattningen.

Ja, varför skulle inte bolagens inkomster beskattas när alla andras inkomster beskattas?, är väl det vanliga svaret, om någon alls tillfrågas. Bolagen ska väl lika väl som individer göra rätt för sig och hjälpa till att finansiera samhällets gemensamma åtaganden. Att bolagens inkomster beskattas är självklart för gemene man, och så har det varit i alla tider och så är det överallt. Det är inget man ifrågasätter. Man blir mest förvånad över att en sådan fråga kan ställas. Ställer man frågan till en skattekonsult eller akademiker kommer så gott som alltid reaktionen: vill du ta brödet ur munnen på mig?

I den företagsskatterättsliga vokabulären förekommer orden inkomst och vinst som beteckning för det underlag vilket ska beskattas. Enligt min mening är uttrycket inkomst olämpligt, men eftersom det används i inkomstskattelagen (SFS 1999:1229), IL, och förekommer ymnigt i den allmänna vokabulären, är det svårt att undvika av stilistiska skäl. Jag vill i stället använda vinst som det nettobelopp av kostnader och intäkter som utgör beskattningsunderlag för företag. När jag i denna artikel använder ordet inkomst avser det ett bruttobelopp om inget annat anges eller framgår av sammanhanget. Ordet vinst förekommer inte i inkomstskattelagens Avd. V Inkomstslaget näringsverksamhet. Inte ens i Avd. XII Beräkning av skatten används ordet vinst, utan där anges att inkomstskatten är 22 procent av den beskattningsbara inkomsten. Ordet bolag och sammansättningar med detta använder jag för att beteckna att företeelsen avser beskattningen av en juridisk person. Företag med sammansättningar används när verksamhetsformen är irrelevant.

1. VAD ÄR BESKATTNING?

Beskattning innebär att en del av produktionen undandras enskildas direkta disposition. En del av beskattningen går till att finansiera verksamheter som inte utförs på en marknad där produkter efterfrågas, men där det ändå råder konsensus om att de måste finnas: landets ledning och administration, försvar, rättsväsende m.m. Med ekonomisk och social utveckling tillkommer successivt ändamål som kommunikation, utbildning, vård m.m. En annan del går till omfördelning av produktionsresultatet till dem som inte deltagit i produktionen eller som av olika skäl inte bidragit så att de kunnat försörja sig själva: barn, studerande, sjuka, arbetslösa och pensionärer och andra grupper som det ansetts rimligt att hjälpa till en dräglig tillvaro.

Något annat att fördela eller omfördela än det samlade produktionsresultatet finns inte. Produktionsresultatet åskådliggörs och mäts i försörjningsbalans och BNP. Genom beskattningen fråntas individer köpkraft. Genom politiska beslut tillgodoförs individer köpkraft. En del av det tillgodoförda beloppet går visserligen till myndighetsorgan och juridiska personer, men ytterst är det deras anställda (eller anställda hos organens leverantörer m.m.) som är mottagare. Efter vilka grunder skatten tas ut är ovidkommande för detta principiella resonemang, men det ligger mycket nära till hands att använda individernas ersättningar för deltagandet i produktionen som skattebas. Följaktligen har lön och kapitalavkastning länge och i många länder använts som en självklar skattebas.(1)

Andra skattebaser har funnits lämpliga av politiska eller praktiska skäl. Drivmedel, energi, alkohol och tobak konsumeras trots priser som genom beskattningen överstiger ersättningen till produktionsfaktorerna. Ju mer oumbärlig en produkt anses vara, desto högre beskattning tål den. Motivet för sådana skatter är ofta inte bara fiskalt utan att styra individernas beteende, men omfördelningsmekanismen är densamma som vid beskattning av värdeskapande. Alkohol och tobak beskattas för att begränsa konsumtionen och därmed de skador som konsumtionen anses vålla. Energi beskattas för att begränsa konsumtionen eller styra energikonsumtionen mot eller från vissa energislag. Beskattning brukar också ske av förmögenhet, arv och gåva. Det är då fråga om ren omfördelning av befintliga värden utan knytning till hur värdena skapats eller använts.

Tekniken för hur beskattning tas ut ur den löpande produktionen varierar. Beskattning av ersättningen till arbetskraft kan tas ut i form av skatt på utbetalad lön och på mottagen lön. Skatt på inkomst av företagskapital kan tas ut som vinstskatt och som skatt på aktieutdelning. Finanskapitalets avkastning i form av räntor m.m. är en regelmässigt förekommande skattebas.(2) En stor kapitalbas som traditionellt beskattats är fastighetsinnehav. Tanken är då att det privata nyttjandet innebär konsumtion av en avkastning. Mot en tänkt privat kostnad för hyra svarar en avkastning in natura av fastighetskapitalet. Detta är så mycket mer motiverat när, som i Sverige, räntekostnaden för finansieringen av fastighetsförvärv är avdragsgill. Med samma resonemang borde egentligen allt personligt nyttjande av kapitaltillgångar beskattas, men detta visar sig praktiskt ogenomförbart. Hur ska avkastningen av t.ex. en segelbåt eller en Picassomålning beräknas?

Ytterligare en skattebas som är nära knuten till den löpande produktionen av varor och tjänster är beskattning av konsumtionen. Konsumtion kan bara ske av något som är producerat, och i det långa loppet är värdet av allt som konsumeras lika med värdet av det som producerats, dvs. summan av löner och vinster. En skatt på konsumtionen har således i princip samma bas som en skatt på lönekostnader plus vinst resp. löneinkomster plus utdelningar. Möjligen med avdrag för skatter på nämnda kostnader eller inkomster, men dessa skatter används till betalning av löner och andra skattepliktiga ersättningar. Skattebasen är dock i grunden densamma, nämligen värdet av producerade varor och tjänster, och uppkommer endast i den mån varor och tjänster produceras.

Det hittills sagda är helt trivialt och kan grafiskt beskrivas med en bild av det ekonomiska kretsloppet.

Överst ligger hushållen (H) och nederst företagen (B). Företagen inkluderar här myndigheter och organisationer, dvs. alla organ som producerar varor eller tjänster. Hushållen tillhandahåller i den vänstra delen av figuren arbetskraft och kapital (L+C) och erhåller lön och utdelning (W+D). Hushållen använder i den högra delen av figuren sina inkomster till betalningar (P) för köp från företagen, som levererar varor och tjänster (G+S) till hushållen. Moturs (den blå pilen) går alltså ett flöde av produktionsinsatser resp. produktionsresultat och medurs (den gula pilen) ett flöde av löner och utdelningar resp. betalningar för varor och tjänster. Ur betalningsströmmarna länkas betalningar in till det allmänna (S) i form av skatter på löne- och utdelningsinkomster, skatter och sociala avgifter på lönekostnader (vänstra halvan), och skatter på konsumtion (moms) och särskilda konsumtions- och produktionsskatter (högra halvan). Sistnämnda skatter kan tas ut antingen i rent fiskalt effektivitetsintresse, därför att förbrukningen är ofrånkomlig, eller för att förmå företag och allmänhet att reducera sin förbrukning av vissa tillgångar eller på annat sätt styra beteendet. Alla nu nämnda skatter baseras på den aktuella produktionen av varor och tjänster. Skattebasen förnyas kontinuerligt och ständigt.

Cirkulationen i bildens nedre del beskriver företagens affärer med varandra och hur vinsten vid försäljning till hushållen delvis länkas av som skatt. Till skillnad från andra skatter finns betydande undantag från skattskyldigheten för vinster. Medan så gott som alla aktiebolag och ekonomiska föreningar (privat eller offentligt ägda) är skattskyldiga till inkomstskatt, är vinstgenererande verksamheter i t.ex. offentlig regi inte skattepliktiga.

I bildens övre del visas hur skatter som inte har samband med produktionen tas ut från hushållen, t.ex. skatter på arv och gåvor (I+G), förmögenhet och fastighetsinnehav (W+RE) samt kapitalvinster vid försäljning av vissa slags tillgångar (CG). Skatterna tas ut på grund av ägarskiften eller passage av tidpunkter eller andra omständigheter och har inget att göra med värdeskapande produktionsinsatser.

Om företaget är en enskild firma eller liknande företag för ägarens försörjning, motsvarar vinsten ofta ägarens konsumtion. Någon tillväxt av företaget genom att vinsten behålls är kanske inte nödvändig. Det är därför rimligt att sådan företagsvinst beskattas på samma sätt som den lön vilken företagaren betalar ut till sina anställda. Men hur förhåller det sig med vinsten i ett större företag med ett stort eget kapital och därför med många ägare; ett företag som inte förbrukar hela resultatet genom utbetalning till sin ägare, utan som ackumulerar sina vinster helt eller delvis och växer? Även ett sådant företag beskattas för sin inkomst, sin vinst. Är det verkligen motiverat? Det är om det denna uppsats handlar.

2. VAD ÄR VINST?

Vinst innebär att värdet av under viss tidsperiod skapade varor och tjänster överstiger värdet av under samma period förbrukade resurser. Efter att produktionsfaktorerna fått sin marknadsmässiga ersättning har företaget ökat i värde. Företaget har vuxit. Tillväxten i företagets värde är således också ett uttryck för företagets investeringar.

Nu kan tillväxten i ett individuellt företag ha skett genom att finansiella tillgångar (likvida medel och fordringar) har ökat (eller skulder minskat) i värde, vilket i och för sig ger företaget ökat finansiellt svängrum. Mot denna värdeökning svarar emellertid en lika stor ökning av finansiella skulder någon annan stans i ekonomin. Men i den mån tillväxten av finansiella tillgångar uppkommit genom försäljning av investeringsprodukter, har samhällets investeringar ökat och tillväxt skett. På företagsnivå motsvaras den delen av vinsten av investeringar i reala tillgångar.

Vid beräkningen av ett lands totala produktion, BNP, uppskattas hushållens och det offentligas konsumtion och fasta bruttoinvesteringar. Dessa komponenter utgör summan av alla företags lönekostnader och bruttoinvesteringar/bruttovinster. Eftersom en viss del av investeringarna avser ersättning av förslitna tillgångar måste bruttoinvesteringarna reduceras med värdet av förslitningarna, dvs. vad man kallar avskrivningar, för att fastställa tillväxten i ekonomin. Nettoinvesteringarna motsvarar i princip företagens nettovinst; summan av lönekostnaderna/konsumtionen och nettoinvesteringarna/nettovinsterna (bruttoinvestering minus avskrivningar), motsvarar nettonationalprodukten (NNP) eller nettonationalinkomsten.

I budgetpropositionen för 2017 (3) anges BNP år 2015 till 4 159 miljarder kronor. Därav utgör hushållens konsumtion 1 879 mdr kr, offentlig konsumtion 1 084 mdr kr och fasta bruttoinvesteringar 1 007 mdr kr. Därtill kommer nettoexport, dvs. utländsk konsumtion 174 mdr kr och lagerinvesteringar 15 mdr kr. Den totala konsumtionen uppgår således till drygt 75 procent av BNP och bruttoinvesteringarna till knappt 25 procent. Enligt SCB:s statistik för år 2014 (statistiken för 2015 är ofullständig) uppgick offentliga myndigheters fasta bruttoinvesteringar till 163 mdr kr, och näringslivets till 740 mdr kr. Näringslivets investeringar avser inte bara privat och offentligt ägda aktiebolag och andra skattskyldiga subjekt utan även offentligt ägda skattefria subjekt. Den andel av de offentliga investeringarna som inte är föremål för bolagsskatt är därför större än de knappa 20 procent (dvs. 163/903-delar) som framgår av siffrorna. Om andelen antas vara 35 procent skulle investeringarna/vinsterna i det beskattade näringslivet uppgå till ca 550 mdr. Om avskrivningarna/ersättningsinvesteringarna uppskattas till 20 procent av bruttoinvesteringarna skulle nettoinvesteringarna/ nettovinsterna i den skattskyldiga delen av näringslivet vara ca 470 mdr kr. Vid en skattesats på 22 procent skulle detta generera en bolagsskatt på drygt 100 mdr. År 2015 var skatten på företagsvinster 117,6 mdr kr.

Detta räkneexempel visar att bolagsskatten är – och endast kan vara – en obetydlig skattebas. 470 mdr kr utgör endast 11 procent av värdet av allt som produceras, dvs. allt som går att fördela. Av uppenbara skäl – investerarreaktioner – kan skattesatsen inte vara särskilt hög, varför bolagsskatten aldrig kan bli en stor finansieringskälla för staten. F.n. utgör den ca 6 procent av den offentliga sektorns totala skatteintäkter. I stort sett samma relationstal finner man i de allra flesta industrialiserade länderna. Inte ens när den svenska bolagsskatten låg på ca 60 procent inklusive vinstdelningsskatt vid början av 1990-talet inbringade skatten större beloppsandelar. Genom möjligheten till de omfattande skattefria avsättningar som fanns på den tiden, var den effektiva skattesatsen i nivå med dagens.

Man kan således slå fast att bolagsskatten kameralt sett är – och inte kan vara annat än – en liten skatt. Realt sett ger den i det långa loppet ingenting. Mer om detta nedan.

3. ÄR VINST EN LÄMPLIG SKATTEBAS

Eftersom vinst är investeringar och det som bygger upp och är själva tillväxten, ter det sig paradoxalt att aktiviteter som genererar vinst belastas med en särskild kostnad. En kostnad som är direkt relaterad till vinsten/tillväxten. Det borde snarast vara så att staten underlättar näringsverksamheten. Vem vinner på att näringslivet inte skapar vinster eller att vinstskapande aktiviteter hejdas i sin tillväxt, genom att själva avkastningen sänks genom en skatt? Någon annan effekt har ju inte en skatt på vinsten. Är bolagsskatten viktigare än företagens tillväxt? Ännu mer paradoxalt ter det sig att det, när näringslivet av konjunkturpolitiska skäl behöver stimuleras, ibland införs skattelindringar knutna till investeringar. Det måste ju innebära att det finns en insikt om att vinstskatten hämmar det som statsmakter och allmänhet vill ska blomstra.

Ja men, bolagen ska väl också göra rätt för sig, sägs det. Varför det? Hur då? Företagens uppgift är att förse oss människor med varor och tjänster. Detta kan av praktiska skäl ske inom ramen för en juridisk person. När verksamhet bedriven som enskild firma beskattas, är det inte företaget som sådant som beskattas. Det är företagaren som beskattas för den inkomst från verksamheten som han kan tillgodogöra sig. Att näringsverksamheten bedrivs i bolagsform, kan inte motivera att företaget får en ny förpliktelse. Skatters uppgift är att omfördela produktionsresultat och konsumtionsmöjligheter mellan människor. Detta konstaterande inkluderar i princip de individer som utför offentligt finansierade verksamheter. Det är endast människor som kan begränsa sin konsumtion till förmån för andra. Ett bolag, som begränsar sin förbrukning av produktionsresurser och skänker bort dem, misshushållar med sina resurser. I värsta fall gör företagsledningen sig skyldig till lagbrott och kan mottagaren bli återbetalningsskyldig.

Ett bolag ska naturligtvis, liksom en enskild rörelseidkare, göra rätt för sig när det förbrukar gemensamma resurser. Det kan också hävdas att ett bolag ska betala för försvar, rättsskydd, tillgång till fria kommunikationer och annat som finansieras med skatter. Men varför ska det ske med vinsten som bas. Det medför att olika företag betalar olika mycket för samma vara eller tjänst. Och varför ska det företag som bedriver förlustgivande verksamhet inte betala något alls? Företaget kan dessutom, just för att det är förlustgivande, befinna sig i en position där samhällets skydd och offentliga resurser särskilt behöver tas i anspråk. Men framför allt: ett företag som går med förlust förstör befintliga tillgångar. Det fördärvar något som redan finns. Varför ska ett sådant företag inte göra rätt för sig?

Jaja, men ett företag som gör förlust har ju ingen skatteförmåga invänder många, och skatteförmågan är ju något som både i politiken och i den skattevetenskapliga doktrinen motiverat hur beskattning och fördelning av skattetrycket utformas. Jag vill hävda att begreppet skatteförmåga inte är tillämpligt på bolag.(4) Begreppet kan bara användas för individer. Det är vid bedömningen av förmågan att klara försörjning och överlevnad, som det finns anledning att ta hänsyn om inkomst och förmögenhet räcker till. Det går att bli hyggligt överens om vad som krävs för att ge en person en rimlig lägsta levnadsstandard och slippa skatt, även om det varierar mellan olika länder och kulturer. Men vad krävs för att ett bolag ska ha det drägligt? Vad gör det om ett bolag utan inkomst eller kapital dör? Har ett bolag med 50 tkr i aktiekapital skatteförmåga om vinsten är 10 milj. kr? Jag skulle säga att det har alldeles för lite kapital, dvs. är fattigt och saknar skatteförmåga. Med ett större kapital skulle vinsten – om än avtagande – vara ännu större, till glädje för ägare, anställda, kunder och samhälle. Har ett bolag med 100 milj. kr. i eget kapital skatteförmåga det år vinsten är 100 kr? Ja, det har ju i alla fall pengar som tycks slösas bort på olönsamma projekt. Det vore samhällsnyttigt om kapitalet delades ut.

Enligt min mening är vinsten inte bara olämplig som skattebas. Vinstbeskattningen motverkar ett samhällsekonomiskt beteende, som det inte torde råda delade meningar om önskvärdheten av.

4. VINST ÄR INTE INKOMST

Som jag nämnde i ingressen används inte ordet vinst i inkomstslaget näringsverksamhet i IL. Systematiken i lagtextens uppbyggnad är – liksom i inkomstslaget tjänst – att beskriva skattepliktiga inkomster och avdragsgilla utgifter. I 13 kap. 1 § sägs: ”Till inkomstslaget näringsverksamhet räknas inkomster och utgifter på grund av näringsverksamhet”. I avdelning IV, som behandlar inkomstslaget tjänst (dvs. lön, pension o. likn.), sägs i 10 kap. 1 §: ”Till inkomstslaget tjänst räknas inkomster och utgifter på grund av tjänst till den del de inte ska räknas till inkomstslaget näringsverksamhet […]”. Det kan knappast uppfattas på annat sätt än att lagstiftaren ser likheter – eller i relevanta delar begreppsmässig identitet – mellan företagsvinst och arbetsinkomst. Den omständigheten att vinsten representerar uppbyggande, medan inkomst skapar konsumtionsutrymme tycks inte påverka bedömningen. Inte heller att inkomst av näringsverksamhet beräknas till ett netto av ett stort antal inkomster och utgifter och konsekvensen av värderingar och omvärderingar av tillgångar och skulder, medan inkomst av tjänst normalt innehåller endast enstaka inkomstbelopp och utgiftsbelopp. Lagstiftaren har, såvitt jag kunna finna, aldrig diskuterat om sådana skillnader skulle ha någon betydelse. När bolagsformer började uppträda i Sverige vid mitten av 1800-talet, framstod det som närmast självklart att beskattning av företagsvinst skulle beskattas på ungefär samma sätt som beskattning av hantverkares inkomster. Riksdagens bevillningsutskott anförde t.ex. att det

kan icke finna något giltigt skäl, hvarföre, medan enskilda personer nödgas erlägga skatt äfven för helt ringa inkomster, nämnde inrättningar skulle medgifvas en så betydlig förmån, som ofvan omförmält förslag åsyfta.(5)

En reservant i utskottet ansåg dock att det

saknats all anledning att införa ett stadgande, som måste afse en förhöjd beskattning å bildande av föreningar, som väl någon gång genom sina resultater kunna bereda delegarne betydlig vinst, men i ett land med smärre kapitaltillgångar i mer än ett hänseende synnerligen gagna det allmänna och snarare borde befrämjas än till sin uppkomst försvåras.(6)

Men denna invändning avvisades och tycks inte ha återkommit i den politiska debatten. Diskussion och tvist förekom snarare om beskattningen skulle ske hos företaget eller hos delägarna för deras andel i företagets resultat. Så småningom kom beskattning att införas för både bolagsvinsten och utdelningen; ibland med viss kompensation för att beskattning redan skett hos bolaget. Dubbelbeskattningen som princip blev etablerad.

För egen del vill jag hävda att det föreligger en fundamental skillnad mellan arbetsinkomst och företagsvinst. Bägge utgör visserligen mått på produktionsvärde och de största komponenterna i ett lands BNP. Men medan arbetsinkomsten utgör basen för individers konsumtion, är vinsten ett mått på uppbyggandet av nya produktionsresurser. Beskattning innebär tvångsavstående från egen konsumtion; den outdelade vinsten står inte till förfogande för konsumtion. Beskattning medför inte att företagen begränsar sin förbrukning. De måste kompensera skattekostnaden med både inkomsthöjningar och utgiftssänkningar. I den mån det går övervältras skattekostnaden på löntagare och konsumenter och i sista hand på kapitalägarna, som dessutom har alternativet att avveckla företaget.

5. BOLAGSSKATTEBASEN ÄR EXTREMT KOMPLICERAD ATT FASTSTÄLLA

Ett enkelt mått på bolagsbeskattningens komplexitet är lagtextens omfattning. Antalet kapitel i IL som exklusivt reglerar beskattningen av företagsvinst (inkomstslaget näringsverksamhet) uppgår till drygt 40, vart och ett med tiotals paragrafer (dvs. gott och väl 1 000 stycken sammanlagt), många med komplicerade detaljbestämmelser. Beskattning av lön och pension m.m. (inkomstslaget tjänst) omfattar tre kapitel med totalt ca 100 paragrafer. Textmassan och därmed komplexiteten i inkomstslaget näringsverksamhet är ännu mer överväldigande. Mot detta kan ställas att skatten för inkomst av tjänst uppgår till sammanlagt ca 600 mdr kr och beräknas och betalas så gott som automatiskt, medan skatten på företag på ca 100 mdr kr fordrar en omfattande och krävande individuell hantering och granskning och – för att bli effektiv – revision.

I detta avsnitt lämnas några exempel på de problem som vidlåder företagsbeskattningen. Listan kan göras mycket längre.

En första och övergripande fråga är till vilken tidsrymd företagets vinst ska hänföras. Eftersom ingen kan förutsäga framtiden, kan det verkliga resultatet egentligen inte fastställas förrän företaget upphör och avvecklas. En sådan ordning är förstås omöjlig av praktiska skäl, varför lagstiftaren måste bestämma beskattningsperiodens längd och – numera – även förläggning i tiden. Det förutsätter i sin tur en omfattande reglering av värdering av tillgångar och skulder vid bokslutstidpunkten, en värdering som är behäftad med osäkerhet, eftersom den är beroende av framtidsbedömningar. En tillgångs värde är nuvärdet av framtida inbetalningar, en skulds värde nuvärdet av framtida utbetalningar. Eftersom en framtida betalning är mindre värd än en nutida, är värderingen beroende inte bara av att betalningarna faktiskt kommer att ske, utan även av ränteförväntningar. Innebär en utbetalning en kostnad eller en investering? Innebär en inbetalning en inkomst eller ersättning för ett framtida åtagande? Bedömningarna måste i och för sig ske av bolagsrättsliga skäl, men det är inte självklart att de bedömningar och värderingar som föreskrivs av redovisnings- och kapitalmarknadslagstiftningar överensstämmer med de skatterättsliga. Intressena är motstridiga. Medan redovisningslagstiftningen förhindrar skönmålning av ställning och resultat, har skattelagstiftningen intresse av att förhindra att vinstavräkning förskjuts till framtiden.

För börsnoterade företag och aktiemarknaden är det av fundamentalt intresse att redovisningsprinciperna tillämpas likformigt. Den aspekten gäller inte minst för internationellt verksamma företag; företag vilkas aktier ofta är noterade på olika börser. Följaktligen har det utvecklats internationella regelverk för redovisningen, som bygger på principer som kanske inte omfattas av skattelagstiftningen i vissa länder. Till yttermera visso kan dessa regler vara utarbetade och föreskrivna av privaträttsliga subjekt. Så är till exempel fallet med International Financial Reporting Standards (IFRS)(7), som är en internationell standard för redovisning av företags och organisationers ekonomi. IFRS regleras av International Accounting Standars Board (IASB)(8). Dess amerikanska motsvarighet Financial Accounting Standards Board (FASB)(9) reglerar de amerikanska redovisningsnormerna US GAAP (Generally Accepted Accounting Principles). I praktiken blir staternas skattelagstiftning och lagtillämpning därmed beroende av bedömningar som lagstiftare inte har inflytande över och som förändras över tid. I förekommande fall måste särskild lagstiftning införas, vilken leder till att skatteredovisningen och den externa redovisningen skiljer sig åt.

Bolagsskattebasens fundament är alltså företagets bokföring, dvs. registreringen av affärshändelserna i företaget. Eftersom framtiden är oviss kan man aldrig veta om det redovisade resultatet är slutgiltigt. Det gäller inte bara vinstens storlek utan också frågan om det uppkommit vinst eller förlust. Har det uppkommit förlust kan frågan vara om tidigare års överskott överskattats. Ska då skatten på denna överskattning återbetalas, s.k. carry back, eller ska förlusten tillåtas reducera beskattningsunderlaget för ett kommande år, s.k. carry forward? I många länder (och Sverige före 1961) får förluster inte kvittas mot vinster eller får göra det endast under vissa förutsättningar. I Sverige är endast förlustutjämning enligt carry forward-metoden tillåten och då endast med begränsningar om det förekommit ägarskifte mellan förluståret och det år från vilket förlusten avräknas. Reglerna har ändrats ett stort antal gånger sedan 1961, eftersom de ibland uppfattats som omotiverat restriktiva och ibland som onödigt generösa. Gemensamt för reglernas utformning har varit att de varit extremt komplicerade. Någon mer djuplodande analys för att motivera restriktionerna har aldrig företagits. Det har bara hävdats att det skulle var osunt om förlustföretag skulle ”gå i handeln”(10), eftersom förluster representerar ett konstlat värde. Enligt min mening är begränsningen i rätten till förlustutjämning destruktiv och skadlig.(11) Ett tydligt exempel är uppfinnarföretaget, som när produkten efter många förlustår av utveckling äntligen är färdig, behöver ta in kapital från nya ägare för marknadsföringen. Det får en högre skatt på framtida vinster än om det haft tillräckligt med kapital eller kunnat intressera de externa finansiärerna från början. Om all näringsverksamhet bedrevs av ett enda företag skulle det näppeligen uppstå några förluster. Genom uppdelning av ekonomin i oräkneliga smärre företagsenheter, ökar med nödvändighet risken för att något företag gör förlust – om inte annat, enstaka år. Den specialisering som utgör en av ekonomins främsta drivkrafter drabbas sålunda av en extra skattekostnad.

På grund av skilda förutsättningar i olika branscher finns det särskilda regler för skogsbruk, byggnadsrörelse, handel med fastigheter, tomtstyckning, försäkringsrörelse, investmentföretag, kooperativa föreningar, bostadsföretag, rederier, m.m.

Företagsbeskattningen kräver ett stort antal detaljerade regler för värdering av tillgångar och skulder. Det finns regler om värdering lager och pågående arbeten, avskrivning av inventarier, byggnader, markanläggningar och naturtillgångar. Det finns regler om avdrag för reservering för garantiåtaganden, pensionsåtaganden, skattefria fonder m.m.

Beskattningsunderlagets beroende av redovisningen har närt en nära vetenskaplig ambition att analysera och bestämma när s.k. koppling ska gälla, dvs. i vilken mån skatteredovisningen i avsaknad av särskilda skatteregler är eller bör vara beroende av redovisningen. En stor skatteutredning tillsattes 2004 och avgav fyra år senare ett digert betänkande(12) som föreslog att sambandet helt skulle slopas, vilket krävde omfattande omreglering och bl.a. särskilda regler för att förhindra att obeskattad vinst delades ut. Förslaget har ännu inte föranlett någon lagstiftning.

En omständighet som gör bolagsbeskattningen komplicerad är möjligheten att genom koncernbildning dela upp ett företag i olika juridiska personer, som vart och ett är formellt självständigt och särskilt skattesubjekt. Den skatterättsliga statusen hos de olika bolagen kan skilja sig åt så att olika skatteregler blir tillämpliga, vilket kan möjliggöra fullt legitima transaktioner som leder till lägre total skatt för de olika enheterna än om all verksamhet bedrevs i samma företag. Gång efter annan tvingas lagstiftaren ingripa för att förhindra transaktioner som leder till obefogade – eller inte avsedda – skattelindringar.

Sedan länge finns särskilda bestämmelser för att förhindra att skattebördan påverkas av att verksamheten slås samman eller delas upp i olika juridiska enheter. Det finns regler om koncernbidrag som får behandlas som kostnader och intäkter. Reglerna har dock krävt omfattande begränsningar för att förhindra att de utnyttjas för kringgående av reglerna om beskattning av aktieutdelningar. Systemet med koncernbidrag kan i vissa fall komma i konflikt med aktiebolagslagens bestämmelser om utdelning. En annan fråga är konsekvenserna om koncernbidraget rubriceras som aktieägartillskott; bidragen blir då skattefria för mottagaren och icke avdragsgill hos givaren. Efter Sveriges EU-inträde har koncernbidragsreglerna befunnits strida mot EU-rätten, eftersom de bara gäller vid transaktioner mellan svenska företag. Ett särskilt komplement till koncernbidragsreglerna har därför år 2010 tillförts lagstiftningen i form av koncernavdrag. För att i möjligaste mån hindra ett läckage av den svenska skattebasen, medges avdrag endast om det är avsett att täcka en förlust hos ett helägt utländskt dotterföretag, om detta har försatts i likvidation och likvidationen sedermera har avslutats med en slutlig förlust i det utländska dotterföretaget som följd. Avdraget för denna förlust får dock inte leda till ett underskott i den svenska delen av koncernen. Avdraget är förenat med villkor som avser att säkerställa att det är fråga om en verklig och definitiv förlust.

Andra bestämmelser som har att göra med att ett företags verksamhet kan drivas i olika juridiska enheter är: regler om underprisöverlåtelser, avdragsbegränsningar för s.k. kapitalförluster, skattskyldighet eller skattefrihet för aktievinster, begränsningar i rätten till avdrag för räntekostnader, beskattning vid fusioner och fissioner, avyttringar av hela verksamheter. Det finns regler för beskattning när skattskyldighet inträder och beskattning (exitbeskattning) när skattskyldighet upphör.

Ett annat problem som är typiskt och ofrånkomligt för bolagsbeskattningen är beskattningen av aktieutdelningar. Även om strävan är att en inkomst ska beskattas bara en gång, uppkommer frågan om utdelningen av den beskattade vinsten ska vara skattefri eller ej – och detta trots att utdelning bara innebär avskiljande och utbetalning från ett kapital som mottagaren är indirekt ägare av och därför ingen inkomst som mottagaren berikas av. Diskussionen om den juridiska dubbelbeskattningen är lika gammal som bolagsbeskattningen. Inom bolagssektorn utvidgas diskussionen till frågan om kedjebeskattning, dvs. beskattning i flera led av utdelning som slussas genom flera aktiebolag.

6. INTERNATIONELLA SKATTEFRÅGOR

I internationella sammanhang får problemen en ny dimension, eftersom skattereglerna skiljer sig åt och länderna bevakar sina skatteanspråk. Det blir då inte bara fråga om relationerna mellan de skattskyldiga företagen och beskattningsmyndigheter, utan en dragkamp mellan staterna om beskattningsunderlaget. Beskattningsmyndigheterna i olika länder kan underkänna varandras uppfattning om fördelningen av ett otvistigt beskattningsunderlag. Någon skyldighet att komma överens finns inte, och företagen kan tvingas betala skatt i flera länder för samma underlag. Vad som kan börja som en tvist med ett lands skattemyndighet, kan sluta med en tvist mellan flera stater om ett beskattningsunderlag. För att bemästra problem med juridisk, ekonomisk och internationell dubbelbeskattning tvingas staterna till överenskommelser i skatteavtal. För att underlätta förhandlingarna har OECD, USA och FN konstruerat olika standardavtal. Skiljaktigheter i avtalen och de interna rättsreglerna skapar möjlighet att genom betalningskedjor genom samverkande bolag undvika beskattning, s.k. treaty shopping.

En fråga som länge varit föremål för omfattande internationell diskussion är internprissättning mellan närstående företag. Principen om s.k. armlängds prissättning, dvs. tillämpning av priser som skulle förekomma om parterna varit oberoende av varandra, gäller i de flesta utvecklade länder, men uppfattningen om hur den ska tillämpas i praktiska fall kan skilja sig åt mellan länderna. Ett ambitiöst försök att skapa enhetlighet har gjorts av OECD, som i Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises(13) utvecklat rättsområdet med nära nog vetenskapliga ambitioner, men tvisterna i de praktiska fallen är legio. Det har också utvecklats modeller för förhandsöverenskommelser om prissättning, s.k. Advance Price Agreements, APAs.

Sedan några år tillbaka pågår på initiativ av G20-gruppen ett omfattande arbete av OECD och EU för att söka motverka att företagen på icke avsett sätt utnyttjar ländernas skilda beskattningsregler i skattelindrande syfte, det s.k. BEPS-projektet (Base Erosion and Profit Shifting)(14). OECD har föreslagit en åtgärdsplan med 15 fokusområden, som har identifierats som särskilt problematiska. Förutom rättsregler att tillämpa på konkreta företeelser som är särskilt utsatta för skatteundandragande, avser åtgärderna utökat internationellt informationsutbyte. Ett annat område som aktualiserats genom förslaget är principerna och metoderna för att fördela företagsvinster mellan länderna och vad som konstituerar s.k. fast driftställe, dvs. villkoret för att en stat ska kunna hävda sin beskattningsrätt för en verksamhet med viss anknytning till landet. Ytterligare ett område avser allokering av immateriella rättigheter och möjlighet att kräva skatt på deras avkastning.

Med stor beslutsamhet pågår arbetet med att implementera dessa fokusområden i ett stort antal länder. Eftersom många av de föreslagna reglerna kan medföra betydande omfördelning av beskattningsunderlagen kan stora problem förväntas. I Sverige pågår sedan hösten 2016 implementering av flera av förslagen; bl.a. ska skattemyndigheter i olika länder informera varandra om förhandsbesked – som i Sverige behandlas med strikt sekretess (sekretess som inte är beroende av skaderekvisit).(15) Ett annat förslag gäller en land-för-land-rapportering, där företagen ska redovisa i vilka länder och i vilken omfattning olika aktiviteter ägt rum.(16) Denna rapportering har EU-kommissionen avsett ska bli offentlig. I december 2016 har riksdagen beslutat lämna s.k. motiverade yttranden till Europaparlamentet, ministerrådet och EU-kommissionen över fyra förslag från EU-kommissionen. Det var fråga om förslag om gemensamma bolagsskattebaser,(17) mekanismer för att lösa tvister vid dubbelbeskattning(18) samt ändring i ett direktiv om regler mot s.k. mismatching med regler i andra länder.(19) Riksdagen motsätter sig förslagen, eftersom den anser att de strider mot subsidiaritetsprincipen. Eftersom alla länders lagstiftande församlingar måste bli överens i många frågor, föreligger osäkerhet om hur mycket av BEPS-förslagen som kommer att kunna genomföras. Kanske kommer de enorma resurser som lagts ned på arbetet att till stor del vara förspillda.

7. FÖRETAGSBESKATTNINGEN ÄR RÄTTSOSÄKER

På grund av sin extrema komplexitet är företagsbeskattningen rättsosäker. Reglerna ska tillämpas på ett synnerligen mångskiftande material av företag i olika branscher och på produkter, tjänster och prestationer av vitt skilda slag. I många fall kan det vara helt omöjligt att förutse vilka olika slags bedömningar som kan göras. Bl.a. för att komma till rätta med detta tillskapades på 1950-talet ett förhandsbeskedsinstitut. Företag skulle innan en komplicerad transaktion med ovissa skattekonsekvenser gjordes kunna ställa en fråga till skattemyndigheten, som denna skulle besvara med rättsligt bindande verkan. Under årens lopp har förhandsbeskedsinstitutet på ett effektivt sätt bidragit till rättsutvecklingen. Frågorna har kunnat vara principiellt ställda och rensade från distraherande biomständigheter, som gör domar som meddelats i vanliga rättsprocesser svårtolkade. Institutet är emellertid synnerligen resurskrävande och bemannas av landets ledande expertis. Ett annat problem har varit att så lång tid förflyter mellan en ansökan om förhandsbesked och en prejudicerande dom av Högsta förvaltningsdomstolen. Inte minst för företag som står i begrepp att vidtaga en affärstransaktion, har därför förhandsbeskedsinstitutet ofta varit oanvändbart.

För att hantera bl.a. detta problem har Skatteverket under senare åt börjat ge storföretagen en särskild service, ursprungligen kallad Fördjupad samverkan. Även om detta uppskattades av företagen, som därigenom fick möjlighet till löpande kontakter med Skatteverket, kom det att kritiseras som stridande mot grundläggande rättsprinciper. Storföretagen gavs en positiv särbehandling som inte stod andra företag till buds, vilket innebar att regeringsformens krav på likformighet i beskattningen inte tillgodosågs. Genom ett avgörande i Högsta förvaltningsdomstolen(20) slogs det också fast att, eftersom institutet inte var lagreglerat och ärendena inte avsåg formella beskattningsbeslut, var dokumentationen i ärendena inte sekretesskyddade, vilket gjorde institutet mindre intressant för företagen. Numera betecknas institutet Fördjupad dialog, men kritiken synes fortfarande berättigad. Hur än må förhålla sig härmed, är behovet av institutet och kritiken däremot talande exempel på svårigheterna att upprätthålla beskattningsformen.

Genom sin komplexitet inbjuder bolagsbeskattningen till skatteplanering som tangerar eller överskrider lagens avsedda räckvidd. Komplexiteten kan rent av ursäkta outtalat avsedda överträdelser. Genom skicklig argumentation kan förslagna försök framgångsrikt försvaras. Konsekvenserna av avsiktliga eller oavsiktliga överträdelser är särskilt stor på företagsbeskattningsområdet, eftersom beloppen i förekommande fall regelmässigt är stora. Det kan således vara mycket lukrativt att utnyttja oklarheter eller luckor i lagstiftningen. Företagsbeskattningen kan därför föda och göda ”arméer av skatterådgivare”.(21) ”Skatten är ett improduktivt skråintresse för revisorer och jurister, de försörjer sig på att processa och att hitta eller täppa igen kryphål i lagstiftningen.”(22) Företagsbeskattningen är en guldgruva för skattekonsulter och en lekstuga för akademiker.

Förutom de generella reglerna mot skatteflykt som är i högsta grad aktuella på bolagsbeskattningens område där det är omöjligt för lagstiftaren att förutse alla möjligheter till skattelindrande dispositioner, finns också särskilda regler för beskattning av verksamheter som bedrivs i utländska dotterbolag i länder med låg beskattning, s.k. CFC-regler (Controlled Foreign Company). Nettoinkomsten hos en utländsk juridisk person ska anses lågbeskattad om den inte beskattats eller beskattats lindrigare än den beskattning som skulle ha skett i Sverige om 55 procent av denna inkomst utgjort överskott av näringsverksamhet för ett svenskt aktiebolag som bedriver motsvarande verksamhet i Sverige. En skattskyldig som har andelar i en sådan person ska anses som delägare i en utländsk juridisk person med lågbeskattade inkomster.

8. FÖRETAGSBESKATTNINGEN STYR FÖRETAGENS BETEENDE

Företagens funktion är att producera varor och tjänster. I en fri ekonomi kommer detta att göras på det ekonomiskt mest effektiva sättet, eftersom det då kan uppstå ett överskott som kan tillgodogöras ägaren. Ju mer begränsat handlingsutrymmet i ekonomin är, desto lägre blir överskottet i de individuella företagen till båtnad för något övergripande socialt, politiskt eller liknande mål. Men inom de ramar som moral, sedvänja, lagstiftning m.m. ställer, kan det antas att företaget strävar efter maximal vinst.

Beroende på riskbenägenhet kommer företag att kräva viss lägsta avkastning av gjorda investeringar. Om avkastningskravet är minst 10 procent, kommer alla investeringar med beräknad avkastning på minst 10 procent att genomföras. Införs en skatt på 50 procent, kommer avkastningskravet att bli 20 procent, och de investeringar, som tidigare kunde blivit gjorda vid lägre beräknad avkastning, blir inte gjorda. Det kan därför antas att införande av en skatt på vinsten verkar dämpande på företagens investeringar. I sinom tid anpassar sig förstås företag, och den tillkommande skattekostnaden övervältras på kunder och löntagare beroende på elasticiteter ekonomin och i sista hand på kapitalägarna som drar sig ur den marknad som inte kan tillgodose det höjda avkastningskravet.

Vinstbeskattningen påverkar företagsamheten inte bara på detta sätt på samhällsnivå utan även på företagsnivå. Skatteregler för företagsbeskattning är, som ovan framhållits, med nödvändighet komplicerade och, i förhållande till föreliggande omständigheter, schablonartade. Så t.ex. medges avdrag för avskrivningar på maskiner och inventarier med 30 procent på bokfört värde kompletterat med en femårig planmässig avskrivning, vilket innebär en kostnadsfördelning av varje maskininvestering på högst fem år och med större delen förlagd till de tre första åren. Reglerna gäller inte bara för maskiner och inventarier i vanlig mening, utan även för fartyg och hela byggnadskonstruktioner. Reglerna gäller oavsett investeringarnas förväntade ekonomiska livslängd, och de är utformade så att de överskattar det ekonomiska avskrivningsbehovet i stimulerande syfte. Detta har lett till att investerare som saknade behov av avskrivningsunderlag, t.ex. skattefria subjekt såsom offentliga institutioner eller företag med stora förluster, anskaffade tillgångar genom att låta skatteexponerade företag förvärva dem och sedan hyra dem av dessa. Metoden användes i stor omfattning för flygplan, fartyg och järnvägsvagnar och kulminerade i slutet av 1980-talet, när det stod klart att betydande reduktion av bolagsskattesatsen förväntades vid den skattereform som genomfördes 1990. I ett par rättsfall kom senare några sådana transaktioner att underkännas av Högsta förvaltningsdomstolen. Det framstod som ganska tydligt att möjligheten att tillgodogöra sig värdet av avdragsrätten var det egentliga syften med transaktionerna och att villkoren var konstruerade för att ge sken av att vara affärsmässiga, vilket domstolen genomskådade. Med dagens skattesatser torde sådana affärer inte vara lönsamma. Historien visar tydligt vilken påverkan bolagsbeskattningen kan ha på investeringsbeslut och hur den kan leda till ekonomiska effektivitetsförluster.

Andra metoder för att reducera beskattningen är upplägg med överdriven skuldfinansiering, s.k. thin capitalisation. Skuldräntan är normalt avdragsgill, men motsvarande inkomstränta hamnar i skattefria subjekt eller i koncernbolag utomlands där räntan inte beskattas. Med en komplicerad och flera gånger ändrad lagstiftning – som f.ö. underkänts av EU-domstolen – har lagstiftaren sökt förhindra detta. En stor företagsskatteutredning föreslog 2014(23) en ny metod, som innebär en generell begränsning av avdragsrätten för räntor. Förslaget, som förutsätter särskilda regler för banker och att räntebegreppet kan definieras entydigt, har ännu inte föranlett lagstiftning. Kommittén hade till uppgift bl.a. att begränsa verkan av den asymmetri som beror på den skattemässiga olikbehandlingen av eget och lånat kapital, dvs. att ränta på lån är avdragsgill medan avdrag för kostnaden för det egna kapitalet inte är det, vilket leder till att lånefinansiering gynnas framför finansiering med eget kapital. Asymmetrin beror uteslutande på att bolagsvinsten beskattas. Att kostnad för eget kapital inte är avdragsgill, är ju detsamma som att beskatta bolagets kapitalavkastning. Kommitténs uppgift skulle därför lösas genom avskaffande av bolagsbeskattningen i stället för genom reduktion och ytterligare komplicering av avdragsrätten för räntor.

Ingen har väl undgått informationen om de komplicerade strukturer som internationella storföretag lägger upp och som resulterar i häpnadsväckande låga skatter, vilket skapar både politiska och sociala spänningar. EU-kommissionen har i uppmärksammade fall tvingat medlemsstater att ta ut mångmiljardbelopp av företag verksamma inom unionen under förevändningen att de lämnat otillåtna statsstöd genom skatteöverenskommelser. Länderna motsätter sig dessa ålägganden och hävdar rätten att själva bestämma sina beskattningsregler. USA, vilkas företag det ofta rör sig om, motsätter sig också dessa påbud, eftersom det inskränker USA:s möjlighet att ta ut skatt av sina företag. Socialt får det effekter genom att allmänheten upprörs över att storföretagen smiter från skatten och från vad som hävdas vara deras sociala ansvar. Dessutom rubbas konkurrensen mellan företagen.

9. ÄR BOLAGSBESKATTNINGEN VÄRD SITT PRIS?

Som nämndes ovan motsvarar bolagsskatten ca fem procent av samhällets totala skatteinkomster – dock endast i kameral mening, dvs. det är det skattebelopp som företagen levererar in till Skatteverket. Eftersom bolagen inte kan finansiera sina skattekostnader på annat sätt än att vältra över dem på kunder, anställda och ägare, innebär detta att andra skattebaser reduceras med bolagsskattens belopp. Eftersom bolagsskatten också reducerar kapitalavkastningen kommer ett antal investeringar inte att göras, vilket sänker skattebaserna ytterligare. Det krävs inga djupare kunskaper för att inse att bolagsskatten i det långa loppet inte ger något alls. Den är – som på sin tid Skattebasutredningen helt korrekt påpekade i sitt betänkande(24) – endast en form av förtida beskattning av löner, utdelningar och konsumtion. Kostnaden för att effektuera denna skatt är svår att uppskatta, men om skattens administration och hantering sysselsätter 10 000 personer, skulle bara lönekostnaderna kunna uppskattas till 10 miljarder kr. Därtill kommer indirekta effekter i form av effektivitetsförluster på grund av beskattningsstyrt beteende.

Bolagsskatten behövs inte för att någon del av det ekonomiska flödet skall undgå beskattning. Det verkar finnas en uppfattning att om man inte beskattar bolagsinkomst försvinner pengar genom ett svart hål i ekonomin. Fel. Basen för bolagsskatten är tillskottet av nyskapat kapital, ett tillskott vars enda ändamål är att bredda basen för utökat ekonomiskt välstånd. Det är ingen som lever gott på bolagens vinster. (I de fall det faktiskt förkommer är remediet att mottagarna ska beskattas såsom för lön för värdet av tillgodoförda värden.)

Allmänheten inbillas att någon annan (företagen) betalar deras skatt. Det är dessutom oklart i vilken mån en person som kund bidrar till ett bolags skattebetalningar. Den som handlar av ett förlustföretag bidrar inte alls, medan den som handlar av ett vinstföretag bidrar. Genom prissättningen kommer också utländska kunder att – beroende på företagets vinstsituation – tvingas bidra till svenska skattebetalningar.

10. GÅR DET ATT AVSKAFFA FÖRETAGSBESKATTNINGEN?

I ekonomier utan penninghushållning och med låg kunskapsnivå kan företagsbeskattning vara den enda praktiska möjligheten att ta ut skatt. Kanske är det så att den huvudsakliga anledningen till att bolagsvinster beskattas är att det ”alltid” varit på det viset.

I ett modernt samhälle med penninghushållning, bankväsende, skatteadministration, välutbildad allmänhet, fri företagsamhet, åtskillnad mellan ägande och ledande av företag, fri arbetsmarknad och privat kapitalbildning är det inte nödvändigt att ta ut skatten av företagen. Den kan med större precision tas ut av dem som ytterst bekostar den, dvs. kapitalister, konsumenter och löntagare. Detta görs till låg kostnad genom närmast automatisk uppbörd av preliminär skatt och arbetsgivar avgifter. 1 670 miljarder av den offentliga sektorns totala skatte- och avgiftsintäkter på 1 805 miljarder kr tas in genom avdrag för skatt på löneinkomster och arbetsgivaravgifter samt på aktieutdelningar och räntor samt moms och konsumtionsskatter.

Eftersom så gott som alla länder faktiskt beskattar företagsvinster, kan det te sig omöjligt att avvika från mönstret. Om inte annat kan ett avskaffande av bolagsbeskattningen framkalla reaktioner från andra länder och landet stämplas som skatteparadis. Genom CFC-beskattning i andra länder, kan dessa utöva den beskattning över de ländernas företags svenska dotterbolag som Sverige avstår från. Den beskattningen träffar dock inte svenska företag utan deras moderföretag. Det främmande landet beskattar således sina subjekt extra för investeringar i Sverige. Effekten av de sänkta avkastningskraven på investeringar i Sverige kan därför utebli. Nu är det inte i första hand för att locka utländska investeringar som jag föreslår att Sverige skulle avskaffa bolagsbeskattningen, utan för att beskattningen är skadlig, onödig och dyrbar för Sverige. Ett sätt att undvika kritiken vore att, såsom Estland, beskatta bolagens vinster först när och i den mån vinsterna delas ut. Liksom i Estland skulle ett sådant beslut kombineras med skattefrihet för mottagen aktieutdelning. I praktiken är det samma sak som att avskaffa bolagsbeskattningen och behålla beskattning av aktieutdelning.

Ett problem med att avskaffa bolagsbeskattningen kan vara att det möjliggör s.k. skattefria sparbössor. Beroende på uppfattning kan detta uppfattas både negativt och positivt. Beskattningen av sparande kan uppskjutas på obestämd tid. Å andra sidan kan det uppfattas positivt att den som har förutsättningar kan spara till sin egen pension, men eftersom Sverige sedan 1990 beskattar pensionskapital skulle ett avskaffande av bolagsbeskattningen kräva någon form av avkastningsbeskattning av bolag utan affärsverksamhet eller med onaturligt stora finansiella placeringar. Den typen av avgränsningar är dock hanterlig.

Fotnoter

1. I äldre tider (och i mindre utvecklade ekonomier) kunde det vara svårt att komma åt beskattningsunderlaget på individnivå, eftersom skatten av praktiska skäl måste erläggas in natura. Beskattningen togs då till stor del ut av företagen eller fastighetsägare. Andra skattekällor var tullar på varor som fördes in i eller ut ur landet via hamnar eller in i städerna för försäljning. Det blev då mindre kvar för konsumtion för de företagare och anställda som tillverkat varorna och mera för dem som staten/staden försörjde.

2. Parentetiskt kan man ju fundera över det lämpliga i att beskatta ränteintäkter och ge avdrag för räntekostnader. Allas räntekostnad är ju någon annans ränteintäkt, så ränta är i sig ingen skattebas. Dessutom är det så att medan så gott som alla räntekostnader bärs av skattesubjekt och därmed minskar den totala skattebasen, tillfaller en stor del av ränteinkomsterna skattefria subjekt. För svensk del är det dessutom så att någon skatt inte tas ut på räntebetalningar till utländska mottagare. Räntan är därför en kraftigt negativ skattebas. Att avskaffa skatteplikt och avdragsrätt för räntor skulle därför vara en statsfinansiell vinst, men är problematiskt, eftersom räntekostnaderna kan vara betydande i företag, och ett avskaffande av avdragsrätten för räntekostnader skulle medföra en nackdel för skuldfinansierade företag jämfört med företag finansierade av eget kapital. Om bolagsbeskattningen avskaffades skulle detta problem falla bort. Räntebeskattningens funktion är snarast fördelningspolitisk. Dessutom likställer den finansieringskostnaderna för bostadsinnehav mellan förmögna och personer som måste låna till bostadsförvärv.

3. Prop. 2016/17:1 s. 156.

4. SOU 1923:70. Knut Wicksell raljerar över analogin mellan aktiebolag och fysiska personer i fråga om progressiv skatt. Den från förmågeprincipen hämtade motiveringen för progressionen ”slår här alldeles slint” (s. 53).

5. BevU 1853-54 nr 4, s. 18. 6.

6. Ibid., s. 39.

7. http:// http://www.ifrs.org/IFRSs/Pages/IFRS.aspx.

8. http://www.ifrs.org/Pages/default.aspx.

9. http://www.fasb.org/home.

10. Förlust- och resultatutjämning, SOU 1958:35 s. 102.

11. Se t.ex. Svensk Skattetidning 2008 s. 765 och http://niclasvirin.com/varforobegransad.shtml.

12. Beskattningstidpunkten för näringsverksamhet, SOU 2008:80.

13. Se http://www.oecd.org/ctp/transfer-pricing/transfer-pricing-guidelines.htm.

14. Se http://www.oecd.org/ctp.beps.

15. SOU 1989:34.

16. Fortsatt reformering av företagsbeskattningen (SOU 1992:67).

17. Prop. 1993/94:50, SFS 1993:1539.

18. SFS 1999:1229.

19. Beskattningstidpunkten för näringsverksamhet (SOU 2008:80).

20. HFD 2013 ref. 48.

21. Anders, Isaksson, ”Nya tider kräver nya skatteprinciper”, Dagens Nyheter, 25 april 2004. Se även Isaksson, Anders, ”Löntagare i alla länder, förenen eder!” Dagens Industri, 4 maj 2001.

22. Anders Isaksson, Dagens Nyheter, 27 december 2008.

23. Neutral bolagsskatt – för ökad effektivitet och stabilitet, SOU 2014:40. Se även mina kommentarer http:// niclasvirin.com/foretagsskattekommitten.shtml.

24. Våra skatter?, SOU 2002:47.

• F.d. Allmänt Ombud för Mellankommunala Mål i Riksskatteverket
• F.d. bankdirektör, ansvarig för
   skattefrågor i Handelsbanken
• F.d. ledamot av Skatterättsnämnden
   i 20 år
• F.d. ledamot av Näringslivets skattedelegation

http://niclasvirin.blogspot.com/ |
nvirin@hotmail.com | Copyright © Niclas Virin